 |
|||||
|
|
|||||
|
| Atilla İNAN |
|
Giriş Yakın bir zaman içinde kooperatiflerin yapı işlerinde KDV ile ilgili olarak Katma Değer Vergisi kanununda 3505 sayılı Kanunla bir değişiklik getirilmiş, bu değişikliğin yarattığı sorunları gidermek amacıyla 4349 sayılı Kanunla bazı düzenlemeler yapılmıştır. Bu yazımızda söz konusu düzenlemeleri bu konuda çıkarılan Maliye Bakanlığı tebliğleri ve muktezaları ışığında incelemeye çalışacağız. I - 3505 Sayılı Yasa ile Yapılan Düzenleme 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununa 3505 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesiyle eklenen geçici 9 uncu madde ile;
- 150 m2 ,nin altında konut teslimleri,
İle ilgili KDV istisnası 31.12. 1997 tarihinde sona ermiş bulunmaktadır1. Bu durumda 01.01.1997 tarihinden itibaren; net alanı 150m2'ye kadar olan konutların teslimi ve konut yapı kooperatiflerine yapılan taahhüt işleri ile,kanunla kurulmuş sosyal güvenlik kuruluşları ile belediyelere 150m2'yi aşmayan konutlar için yapılan inşaat taahhüt işleri de Katma Değer Vergisi kapsamı içerisine girmiş bulunmaktadır. Konu ile ilgili olarak da Maliye Bakanlığı'nca 3 Mart 1998 tarih ve 23275 sayılı Resmi Gazetede 66 seri no. lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği yayınlanmış. Ayrıca bu konuda çıkarılan 97/10465 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinde KDV oranı % 1 olarak tespit edilmiştir. Özellikle konut yapı kooperatiflerinde KDV istisnasının kaldırılmasının yarattığı sorunları gidermek için 4369 sayılı Kanun ile KDV Kanununa eklenen geçici 15. Madde ile geçici dönemi için bazı intibak hükümleri getirilmiştir. II-29.7.1998 Tarihinden Önce İnşaat Ruhsatı Alan Yapı Kooperatiflerinde KDV 4369 SAYILI Kanunla KDV Kanununa eklenen geçici 15. Madde ile sadece 29.07.1998 tarihinden önce bina inşaat ruhsatı alınmış inşaatlara ilişkin olarak konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri KDV'den istisna edilmiştir. Dolayısıyla, geçici 15. Maddede düzenlenen istisna, sadece 29.07.1998 tarihinden önce bina inşaatı ruhsatı alınmış konut yapı kooperatifleri inşaatlar hakkındadır. Konuyu daha ayrıntılı olarak incelersek ,geçici 15.madde kapsamında, konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinin KDV'den istisna olabilmesi için, -Kooperatiflerin konut yapı kooperatifi olması, -Yapılan işin inşaat işi olması ve taahhüde dayanması, -İnşaat taahhüt işlerinin sadece 29. 7. 1998 tarihinden önce bina inşaat ruhsatı alınmış inşaatlara ilişkin olması şarttır. Bir başka deyişle , 29.7.1998 tarihinden sonra inşaat ruhsatı alınması ve yapı kooperatifleri dışında bir başka kooperatif tarafından inşaat yapılması halinde istisna hükmünden yararlanılması mümkün olmayacaktır. 29.7.1998 tarihinden önce bina inşaat ruhsatı alınmış inşaatlara ilişkin olarak konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinin KDV'den istisna tutan geçici 15. Madde uygulamasında m2 yönünden bir sıralama söz konusu olmadığı gibi, inşaatta konutlar yanında işyerlerinin de bulunması, istisnanın uygulanmasına engel teşkil etmemektedir.2 Diğer taraftan istisna kapsamına girebilmek için bir inşaat ve taahhüt işi olması gerektiğini unutmamak gerekir. Nelerin inşaat ve taahhüt kavramları kapsamına girdiğini belirlemek açısından 49 seri no lu KDV Genel Tebliği yardımcı olur. Bu konuda ayrıca maliye Bakanlığının muktezaları bulunmaktadır. Örneğin sadece hafriyat yapılması, sadece kooperatifin muhasebeci tutması, plan proje çizimi, peyzaj çalışmaları, maket yapımı, parselasyon ve aplikasyon çalışmaları gibi işler inşaat ve taahhüt kavramları içerisinde mütalaa edilmediği için istisnadan yararlandırmaları söz konusu olmayacaktır. Diğer taraftan kooperatiflere yapılan teslimler geçici 15. Madde kapsamına girmediğinden, Katma Değer Vergisine tabi bulunmaktadır. Örneğin; kooperatiflere yapılan demir, çimento, kereste, cam,kırtasiye malzemesi ve benzeri teslimlerde genel hükümler çerçevesinde Katma Değer Vergisi uygulanacaktır. Emanet usulüyle yapılan inşaatlarda inşaat ruhsatı 29.7.1998 tarihinden önce alınmak koşuluyla işçilik hizmetleri KDV'den istisna olacak ancak inşaatta kullanılmak üzere piyasadan satın alınan mal ve hizmetler KDV'ye tabi tutulacaktır. Geçici 15.madde düzenlenen istisna kapsamına 4369 sayılı kanunun yayımlandığı 29.7.1998 tarihinden önce bina inşaat ruhsatı alınmış olan inşaatlara ilişkin olarak konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri girmektedir. Ancak, Kanun yayımlandığı 29.7.1998 tarihinden önce inşaatına başlanılmış olmakla birlikte aynı tarih itibariyle inşaat ruhsatı alınmış olan inşaatlara ilişkin olarak konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinin istisna kapsamına girip girmeyeceği konusunda bir açıklık bulunmaktadır. İşte inşaata başlandığı halde inşaat ruhsatı 29.7.1998 tarihinden önce alınmamış inşaatlarda durum ne olacaktır? Bu konuda Doç. Dr Ercan Beyazıtlı 29.7.1998 tarihinden önce ruhsat için başvurulmuş olmasını yeterli saymaktadır. Yani söz konusu tarihte ruhsatın alınmasını değil ruhsat için başvurulmasını istisnadan yararlanabilmek için yeterli görmektedir3. Bu görüş bürokratik gecikmeler nedeniyle yapı kooperatiflerinin zarar görmemesi düşüncesine dayanmaktadır bu yorum tarzının kanunun lafzını aştığını kabul etmek gerekir. III-29.7.1998 Tarihinden Sonra İnşaat Ruhsatı Alan Yapı Kooperatiflerinde KDV 29.7.1998 tarihinden sonra inşaat ruhsatı alınmış olması halinde tabiatıyla istisna söz konusu olmadığından yapı kooperatifleri 97/10465 sayılı B.K.K. uyarınca % 1 oranında K.D.V. vermek zorundadırlar. Ancak % 1 oranında KDV'ye tabi olmak bir ayrıcalık, daha doğrusu yapı kooperatiflerine tanınan bir kolaylık olduğu için belirli bir sınırlamaya tabidir. Bu sınırlandırmalar;
-Yapılan işin inşaat işi olması,
-Kooperatifin yapı kooperatifi olması koşullarıdır. Bir başka deyişle inşaat işi dışında bir iş, herhangi bir taahhüdü gerektirmeyen bir iş yapı kooperatifince gerçekleştirilse bile % 1 oranında uygulanan KDV avantajından yaralanmayacaklardır. Diğer yandan bir kooperatifi dışında bir kooperatif tarafından gerçekleşirse söz konusu avantajdan yine yararlanmaz. IV-1.1.1998 -29.7.1998 Tarihleri Arasında Ödenen KDV'nin İadesi 4369 sayılı Yasanın yürürlüğe girmesinden önce konut yapı kooperatiflerin yaptığı inşaat taahhüt işleri % 1 oranında KDV'ye tabi tutulmuş,ancak yukarıda anlatıldığı gibi bir konuda istisna getirilmiş olması nedeniyle söz konusu vergi iade edilmesi gereken bir vergi halini almıştır. Maliye Bakanlığının yayımlamış olduğu 69 seri no lu KDV Genel Tebliğinde, kooperatiflerce 1.1.1998- 29.7.1998 tarihleri arasında geçici 15. Madde kapsamındaki işlerle ilgili olarak müteahhitlere ödenen KDV'nin fazla ve yersiz hesaplanan KDV olduğunu ve konut yapı kooperatifleri ile müteahhitlerin birlikte vergi dairesine başvurmaları halinde fazla ve yersiz hesaplanarak ödenen KDV'nin Kanunun 8/2. Maddesine göre iade edileceğini açıklamıştır. Öte yandan, kooperatiflerce müteahhitlere ödenen ve müteahhitlerce tahsil edilerek beyan edilen KDV'nin 01.01.1998 tarihinden itibaren yürürlüğe giren geçici 15. Maddedeki istisna nedeniyle fazla ve yersiz hesaplanan KDV olarak kooperatiflere iade edilmesini öngören bu uygulamanın önemli bir diğer sonucu ise, iade uygulaması ve geçici 15. Maddede yer alan istisnanın 01.01.1998 tarihinde yürürlüğe girmesinin, müteahhitlerin bu kapsamda 1.1.1998 -29.7.1998 tarihleri arasındaki işlemlerinin kısmi istisnaya dönüştürüp dönüştürmeyeceğidir. Çünkü, kısmi istisna kapsamındaki işlemler nedeniyle yüklenilen vergiler Kanunun 30/a maddesine göre indirilmemekte, indirilmiş ise, düzeltilmesi gerekmektedir. Konu ile ilgili olarak yayımlanan 69 seri no lu KDV Genel Tebliğinde bu konuda herhangi bir açıklama yapılmıştır. Ercan Beyazıtlı'nın düşüncesine göre; geçici 15. Maddede düzenlenen ve 01.01.1998 tarihinden itibaren yürürlüğe giren istisna hükmü kapsamına giren işlerle ilgili olarak 1.1.1998 - 29.7.1998 tarihleri arasında KDV hesaplayarak, yüklendiği vergileri indiren müteahhit ve taşeronlardan, indirdikleri vergiler düzeltme yoluyla istenilmemeli, istisna hükmünün 29. 7.1998 tarihinde yayımlandığı hususu göz önüne alınarak, müteahhit ve taşeronlarca Temmuz 1998 ayı KDV beyannamesinde geçici 15. Madde kapsamındaki işlerle ilgili olarak indirmeyip, sonraki döneme devreden KDV tutarının gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınması, sonraki döneme devreden vergi bulunmadığı hallerde ise indirilen vergilerin düzeltilmesi uygun olacaktır.4 Bu arada 69 Seri No lu KDV Tebliğinde öngörülen iade yönteminin zor ve karmaşık olduğu bir gerçektir. Bunun yerine müteahhitlere ödenen KDV'nin müteahhitlerce kooperatife iadesi, iade edilen miktarın da müteahhitlerce gider yazılması şeklinde önerilen bir yönetme katılmamak elde değildir.
V- Yapı Kooperatiflerinin Konutları Teslimi Halinde KDV
Söz konusu hükme göre; -Konut yapı kooperatiflerinin 01.08.1998 tarihinden itibaren sadece üyelerin konut teslimleri, konutun yüzölçümleri ne olursa olsun Kanunun 17/4-k maddesine göre KDV'den istisnadır.
-Kooperatiflerin üyeleri dışındaki gerçek ve tüzel kişilere yüzölçümü 150
m2'ye kadar olan konut teslimlerinde %
1,150 m2'nin üzerindeki teslimlerde % 15
oranında uygulanacaktır.
1 Atilla İNAN, Yapım İşlerinde KDV Uygulaması, Yapı Dünyası Dergisi, Haziran 1998 |
