Ali Hadi ORHUN

            Adına vergi denilen ve zor alıma konu katılımın uygulamasına konu kavramın alanını gelir oluşturur. Diğer bir ifadeyle vergi, toplumsal farklılaştırmalar bir yana, esasta gelirden alınır. Öyleyse gelir nedir.? 

            Bizim 193 sayılı Gelir Vergisi Yasamız, 22.7.1998 tarihinde kabul edilen ve 29 Temmuz 1998 gün ve 23417 sayılı mükerrer Resmi Gazete'de yayımlanan 4369 sayılı yasaya kadar "Gelir"i 1 inci maddesinde şöyle tanımlıyordu: 

            "Gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır."  

            Gelire giren kazanç ve iratları da; yasanın 2 inci maddesinde gelirin unsurları olarak aşağıdaki 7 bentte saymıştı. 

            1,- Ticari kazançlar; 

            2,- Zirai kazançlar; 

            3,- Ücretler; 

            4,- Serbest meslek kazançları; 

            5,- Gayrimenkul sermaye iratları; 

            6,-Menkul sermaye iratları; 

            7,- Sair kazanç ve iratlar; 

            4369 sayılı yasanın 24 üncü maddesi ile 01/01/1999 dan itibaren geçerli olmak üzere 193 sayılı Gelir Vergisi Yasamızın 1 inci maddesindeki "Gelir" tanımı ise aşağıdaki tanım olarak değiştirilmiştir. Bu yeni yasa hükmü gelir'i şöyle tanımlamaktadır: 

            "Gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği, tasarruf ve harcamasına kaynak teşkil eden her türlü kazanç ve iratların safi tutarıdır." 

            Gelirin unsurlarında ise; 4369 sayılı yasanın 25ici maddesi ile ilk 6 bent aynı kalmakla beraber 7 inci bentte yer alan "Sair kazanç ve iratlar"hükmü: 

            "Kaynağı ne olursa olsun diğer her türlü kazanç ve iratlar"hükmü olarak değiştirilmiştir. Ve bu tanım 01/01/1999'dan itibaren yürürlüğe girecektir." 

            Görüleceği üzere yasama erkini oluşturan kanun yapıcı, öteden beri vergi kaçağının üretim tarlası olan kayıt dışı ekonomiyi, kayıt içine alma amacıyla "Gelir"tanımını öylesine genişletmiş ve adeta sınırsız bir niteliğe büründürmüştür ki tasarrufuna veya harcamasına kaynak teşkil eden ve 6 bentte tanımlanan dışında kalan"kaynağı ne olursa olsun"diğer her türlü kazanç ve iradı da, gelir kapsamına ,dolayısıyla vergilendirme sınırı içine almıştır. 

            1-Gelir tanımı değişikliği ile Gelir Vergisi Yasası 80,81ve 82nci maddeler bağıntısı: 

            Gelirin yukarıda adeta sınırsızlaştırılan tanımının ayrıntısını oluşturan 2 inci madde 7inci  Bendi değişikliği paralelinde 80,81 ve 82inci maddeler hükümleri de değiştirilmiştir. 

            a)80 inci madde hükmü: 

            Gelire giren diğer kazanç ve iratlar 80 inci maddede şöyle yer almıştır: 

             " Bu Kanunun 2 nci maddesinin 1-6 numaralı bentlerinde yazılı gelir unsurları ile ilişkilendirilemeyen gelirler, KAYNAĞI NE OLURSA OLSUN diğer kazanç ve irat olarak bu bölümde yer alan hükümlere göre vergilendirilir. 

            Vergiden muaf esnafın bu faaliyetinden elde ettiği gelirin, alış ve gider belgelerinde yer alan tutarın 2 katını; kazançları gerçek usulde vergilendirilmeyen çiftçilerin bu faaliyetlerinden elde ettikleri gelirin, aldıkları müstahsil makbuzlarında yer alan satış tutarları toplamını aşan kısmı da diğer kazanç ve irat sayılır. 

            Bu madde hükmüne göre vergilendirme yapabilmek için bir takvim yılı içinde elde edilen diğer kazanç ve iratlar kapsamındaki gelirin, 103 üncü maddede yazılı tarifenin birinci ve ikinci gelir dilimleri toplamının yarısını aması şarttır. 

            Bu madde kapsamındaki kazanç ve iratların elde edildiği yılın tespit edilememesi veya mükellef tarafından ispat edilememesi halinde, harcamanın yapıldığı veya tasarrufun varlığının tespit edildiği yıldan bir önceki yılın geliri sayılır." 

            Madde metninin incelenmesinde görüleceği üzere kanun koyucu gelir açısından yasanın 2 inci maddesinde sayılan 6 gelir unsuru dışında artık kaynak çeşitliliği aramaksızın gelir diye nitelediği (tasarruf veya harcamaya kaynak olmuş) her şeyi, kayıt dışından kayıt içine almak istemektedir. Temel kriteri budur. Ancak, bazı ayrıntılar tanıma gereksinimi duymuş, vergiden muaf esnaf için, belgelendirilmiş alış ve gider belgelerinin tutarının iki katını ve gerçek usulde vergilendirilmeyen çiftçiler açısından da, müstahsil makbuzlarında yer alan (kendi faaliyetinden oluşan) satış tutarları toplamını, aşan geliri " Diğer kazanç ve iratlar" kapsamında vergilendirmek istemiştir. 

            Diğer önem arzeden bir husus ise, ki pek çok tartışmaya konu olmaktadır. Bu madde kapsamında vergilendirme yapabilmek için, bir takvim yılı içinde bu kapsama giren kazanç ve iratlar toplamının, yasanın 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin birinci ve ikinci gelir dilimleri toplamının yarısını aşmasını da şart koşmuştur ki, bu limit 1999 gelirleri için (2,000,00000+5,000,000,000,- )= 3,500,000,000,- TL. olmaktadır. Burada önemsenecek olan ve tartışmaya konu olan husus, vergilendirmeyi mümkün veya imkan dışı kılacak bu limitin üstünde bu kapsamda gelir sağlanması halinde, bu limitin bir istisna olarak mı? Yorumlanacağı veya istisna aşıldığında gelirin tamamının mı? Vergilendirmeye konu olacağıdır. İşte burada hükmün yazımına bakmak gerekecektir. Buna dair 3 üncü paragrafdaki hüküm "gelirin, 103 üncü maddede yazılı tarifenin birinci ve ikinci gelir dilimleri toplamının yarısını aşması şarttır." Şeklindedir. Karşılaştırma açısından, binaların mesken olarak kiraya verilmesine ait istisna hükmüne bakarsak-ki 1998 kiraları için " bir takvim yılı içinde elde edilen hasılatın 240,000,000,- lirası Gelir Vergisinden müstesnadır." Şeklindedir. - "Gelire giren diğer kazançlar ve iratlar"da bu limitin altında (yani 1999 için 3,5 milyarın altında) kalınması halinde bunu bir istisna olarak yorumlamakla beraber, bu 3,5 milyarlık limitin üstünde bu kapsamda gelir elde edilmesi halinde, vergilendirmenin sadece aşan kısma değil sağlanan gelirin TAMAMINA uygulanması gerekeceğidir. 

            b) 81. Madde Hükmü: 
            Yasanın önceki "Mükerrer madde 80" de 7 inci bentte sayılanlardan değer artışı kazancı dışında tutulanlardan bir kısmı ile 81 inci maddede doğrudan vergilendirme dışı tutulanlar, 4369 sayılı yasada 81 inci maddede birleştirilmiş bulunmakta olup, bu kere yeni düzenlemede 4 üncü bentte: 

            "Veraset yoluyla veya ivazsız olarak meydana gelen intikaller" deyimi ile, daha net bir ifade ile Veraset ve İntikal Vergisine konu olmuş bu kapsamdaki gelir kaynaklarının vergilendirilmeyeceği belirlenmiştir. 

            Ancak 5 inci bentte ise: 

            "İktisap şekli ne olursa olsun, hisse senetleri ve portföyünün en az %51'i Türkiye'de kurulmuş bulunan şirketlerin hisse senetlerinden oluşan menkul kıymetler yatırım fonlarının katılma belgelerinin, iktisap tarihinden başlayarak 1 yıldan fazla süre ile elde tutulduktan sonra elden çıkarılması" 

            hükmü ile de spekülasyon konusu yapılmayacak bu tarz katılma belgelerinin edinimleri bir nev'i teşvik edilmiş bulunmaktadır. 

            c) 82 inci Madde Hükmü ile Geçici Madde 46 Bağlantısı: 

            Gelir Vergisi Kanunu' nun 82 inci maddesi daha önce vergiye tabi arızı kazançları belirlemekte idi. 4369 sayılı yasa ile başlığı " Diğer Kazanç ve İratların Matrahı "olarak değiştirilmiş ve madde yeni durumu ile 1 inci bendinde bu matrahın nasıl tespit edileceğine şöyle yer verilmiştir: 

             "1) mal ve hakların elden çıkarılmasından elde edilen diğer kazanç ve iratların safi tutarı, elden çıkarma karşılığında alınan para ve ayınlarla sağlanan ve para ile temsil edilebilen her türlü menfaatlerin tutarından, elden çıkarılan mal ve hakların maliyet bedelleri ile elden çıkarma dolayısıyla yapılan ve satıcının uhdesinde kalan giderlerin ve ödenen vergi ve harçların indirilmesi suretiyle bulunur. Hasılatın ayın ve menfaat olarak sağlanması halinde bunların rayiç değerleri esas alınır." 

            Madde metni devamında ayrıntılar yer almakta ve 6 ıncı paragrafında: 

             "Mal ve hakların elden çıkarılmasında iktisap bedeli, elden çıkarılan mal ve hakların, elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere Devlet İstatistik Enstitüsünce belirlenen toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranında artırılarak tespit edilir." Denilmekte ve 8 inci paragrafında ise " Elden Çıkarma" açıklamasına şöyle yer verilmektedir: 

             "Bu maddede geçen" elden çıkarma, deyimi mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulması ve mal ve haklar üzerindeki tasarruf edebilme hakkının herhangi bir şekilde devredilmesini ifade eder." 

            Madde metninin 2 nolu bendi ise safi irat konusuna ait kabulü şöyle belirlemektedir: 

             "2)Bu kanunun 2 nci maddesinin 1-6 ncı bentleri veya bu maddenin 1 numaralı bendinde belirtilen gelirlerle ilişkilendirilemeyen ve harcandığı veya tasarruf edildiği tespit edilen tutarlar safi irat olarak kabul edilir. Tasarrufun varlığının bir mal veya hak iktisabı olarak tespiti halinde, bu mal veya hakkın (maliyet bedeli bilinmiyorsa iktisap tarihindeki rayiç bedeli), mal veya hakkın iktisap tarihi bilinmiyorsa bir önceki yılın son günündeki rayiç bedeli vergiye tabi matrah kabul edilir." 

            Geçici Madde 46 Bağlantısı: 

            Yasanın 82 nci maddesinde genel anlamda " Diğer kazanç ve iratların matrahı" na ait hükümlere yer verilmiştir. 

            Ancak, yasa "Geçici Madde 46" da, 82 inci maddede kapsama "mal" olarak genel anlamda katılan varlıklara gayrimenkullere ilişkin olarak bir istisna hükmü getirmektedir. Şöyleki: 

             "31/12/2008 tarihine kadar uygulanmak üzere; İktisap Şekli ne olursa olsun, 5 yıldan fazla elde tutulan (veraset yoluyla iktisap edilenlerde 5 yıllık süre şartı aranmaz.) KONUTLAR ile köy kıymet beyan defterine kayıt edilmesi gereken gayrimenkullerin elden çıkarılmasından doğan kazançlar Gelir Vergisinden müstesnadır." 

            Görüldüğü üzere, veraseten intikaller dışında sahiplenilmiş gayrimenkullerden, sadece KONUT'lar için, elden çıkarma tarihinden geriye dönük 5 yıldan daha önce iktisap edilmiş olmak kaydıyla elde edilen kazançları yasa 31/12/2008 yılına kadar vergilendirme dışı bırakmaktadır. Diğer gayrimenkuller yani iş yerleri, arsa ve araziler için ilk etapta böyle bir istisna tanınmamıştır. Ancak şayet bina, arsa ve arazi köy kıymet beyan defterine kayıt edilmesi gereken çerçevede bulunuyorsa, 5 yıldan fazla elde tutulma şartı da gerekmeksizin vergilendirme dışında bırakılmıştır. 31/12/2008 tarihine kadar. 

            Keza bu maddenin "2." bendinde, bu kazanç ve irat kapsamında oluşan bir getiri için elde edildiği dönemin tespit edilememesi nedeniyle bir önceki yılın geliri olarak vergilendirme durumunda 2003 yılı sonuna kadar ki uygulamalarda sadece vergi söz konusu olacak, ne vergi ziyaı cezası ve ne de usulsüzlük cezası kesilmemesi hükmü getirilmiştir. 

            Tabii normalde 01/01/1999 sonrasında, kayıt içine alınmak istenen ve 2 inci maddenin içinde yer alan 7 inci bentteki gelir unsuru "Diğer Kazanç ve İratlar"ın elde edilmesi halinde, beyan mükellefe düşecektir. Ne var ki bu kişilerce ve kişilere özgü vergi vermeme refleksi ve yasa bilmemeden doğarak beyan edilmediği taktirde konu 213 sayılı Vergi Usul Yasası'nın 30 uncu maddesi 7 inci bendi hükmü kapsamında "Maliye Müfettişleri, Hesap Uzmanları ve Gelirler Kontrolörlerince yapılan incelemeler" e bağlı tespitler kapsamına girecek ve "Harcama ve tasarrufların vergiye tabi tutulmuş veya vergiye tabi olmayan kazançlardan sağlandığı" kanıtlanamaması halinde bu gelir kısmı, harcama ve tasarrufun yapıldığı dönemde elde edilmiş ve vergisi ödenmemiş kazanç olarak dönem matrahının taktirinde veya dönem belirlenemezse bir önceki yıl kazancı olarak dikkate alınacaktır.  

            Şüphesiz bu inceleme ve saptamalarda, tasarruf ve harcamaların kaynağının, 4369 sayılı yasanın "Geçici Madde 47" hükmü gereği, 30/09/1998 tarihi itibariyle yapmış bulundukları kayıt dışı nakit para, mevduat sertifikası, döviz ve benzeri kıymetlerine ilişkin en az bir gün süreli Türkiye'de kurulu mevduat kabulüne yetkili bankalardaki beyanlara veya 29 Temmuz 1998 tarihi itibariyle sahip oldukları ve mevcudiyeti Devlet tarafından veya Devlet güvencesinde tutulan kayıt ve siciller ile diğer kanaat getirici vesikalarla ispat edilir. Para ve alacak ile altın, döviz ve diğer mallara dayandırılarak ispatı durumunda tarhiyata konu bir husus bulunmayacaktır.