|
|
|||||
|
|
TÜRK MUHASEBE HUKUKU’NU OLUŞTURAN DÜZENLEMELER VE TÜRKİYE’DE ULUSLARARASI MUHASEBE STANDARTLARINA UYUM ÇALIŞMALARI ÖZETFinansal tablo kullanıcıları işletmenin bir bütün olarak finansal durumu ve faaliyet sonuçları ile yakından ilgilenmektedirler. Bu bilgiler finansal tablolar arcılığı ile sunulmaktadır. Bugün finansal raporlamada finansal muhasebe ve açıklama zorlukları ile ilgili ülkeler arası çok önemli farklılıkların giderilmesi için çalışmalar yapılmaktadır. Artık ülkeler IFRS’leri benimsemek ve finansal tablolarını bu standartlara göre düzenlemek zorundadırlar. Bu çalışmada Türkiye’de yapılan muhasebe standartlarına ve uluslar arası finansal raporlama standartlarına yapılan uyum çalışmaları açıklanacaktır.
Anahtar Kelimeler: Türkiye Muhasebe Standartları, Uluslar arası Muhasebe Standartları
ABSTRACTUsers of financial statements are concerned with and need to be informed about the finanacial position and results of operations. Today there are a number of significantly different financial accounting and disclosure requirements among countries. Anyway unions are required to adopt IFRS’and must apply it in their financial statements. This study explains Turkish Accounting Standarts and prescribes the studies about adopting process to IFRS.
Keywords: Turkish Accounting Standarts, International Financial Accounting Standarts
1. GİRİŞ Muhasebe bir işletme ile ilgili ekonomik olay ve işlemleri izleyen, sınıflandıran, belgelere dayandıran, kaydeden, bunları finanssal tablo ve raporlara bağlayarak ilgililere sunan bir bilgi üretim sistemidir.[i] Muhasebe ürettiği bu bilgileri işletmenin ilgili kişilerine yani üçüncü şahıslara sunmakta ve onlara faaliyet sonuçları hakkında bilgilendirmektedir. Muhasebenin bu fonksiyonunu yerine getirebilmesi için ürettiği bilginin doğru, gerçeği yansıtır bir şekilde olması belirli standartlara göre hazırlanarak bu sonuçlarla ilgilenen kişilere belirli bir formda sunulması gerekir. Son yıllarda uluslararası yatırımların hızlanması, çok uluslu şirketlerin sayısı ve uluslararası kredi akışının büyük bir artış göstermesi, günümüzün küreselleşen ortamında muhasebe standartlarının uluslararası rolünü ve önemini artırmaktadır. Tüm bu gelişmeler ülkelerin birbirinden farklı olan ulusal muhasebe standartlarının uyumlaştırılması zorluğunu ortaya çıkarmıştır. Ülkemizde muhasebe uygulamaları ile ilgili konular Vergi Usul Kanunu ve Türk Ticaret Kanunu’nundaki hükümlerle yapılandırılmaya çalışılmıştır.[ii] Ancak Türk işletmelerinin tam anlamıyla entegrasyonu olmadığı yani tek bir çatı altında birleşmediği de bir gerçektir. Bugün Türk işletmeleri:[iii] - Tekdüzen Muhasebe Sistemi kapsamındaki işletmeler - Sermeye Piyasası Kurumu’na dahil olan işletmeler - Bankacılık faaliyetleri gösteren işletmeler - Sigortacılık faaliyeti gösteren işletmeler - Devlet işletmeleri ve kurumları şeklinde sıralanabilir. Böylelikle tam bir mozaik görüntüsü arz eden Türk muhasebe sistemindeki bu işletmelerin varlığı Türk muhasebesinin disiplin altına alınamamasına ve dolayısıyla da uygulamada farklılıklara yol açmaktadır. Bu çalışmada global muhasebe entegrasyonu yaşanan günümüz dünyasında, Türk muhasebe sistemindeki standart oluşturma faaliyetlerinin tanıtılmasına ve uluslar arası muhasebe standartları ile uyumlaştırılma çalışmalarına değinilecektir. 2. TÜRK MUHASEBE HUKUKU’NU OLUŞTURAN DÜZENLEMELER Muhasebe alanında hukukla ilgili korunması gereken menfaatler arttıkça bu alana kanun koyucunun müdahalesi de artmıştır.[iv] Bu anlamda muhasebe hukuku kavramı ortaya çıkmış ve Türkiye’de muhasebe sistemini oluşturan kurumların düzenlenmeleri de bu muhasebe hukukunun gelişimine katkıda bulunmuştur. Türkiye’de faaliyet gösteren bu kurumları, düzenlemeleri ve bu kanunları şu şekilde sıralayabiliriz:[v] - Vergi Usul Kanunu - Türk Ticaret Kanunu - Bankalar ve Sigorta Şirketlerine Yönelik Düzenlemeler - Sermaye Piyasası Kurulu’nun Yaptığı Düzenlemeler - İktisadi Devlet Teşekküllerine Yönelik Tekdüzen Muhasebe Sistemi Uygulaması - Maliye Bakanlığı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleriyle Yapılan Düzenlemeler(MSUGT) - Bankacılık Denetleme ve Düzenleme Kurulu (BDDK) Tebliğleri - Türkiye Muhasebe ve Denetim Standartları Kurulu’nun (TMUDESK) Çalışmaları - Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu’nun (TMSK) Çalışmaları Şimdi yukarıda sıralanan kanunları, kurumları ve düzenlemelerini sırayla tanıyabiliriz.
2.1. VERGİ USUL KANUNU (V.U.K) Vergi Usul Kanunu, 04.01.1961 tarihinde 213 sayılı kanun ile yayınlanmıştır. V.U.K Türkiye’de muhasebe uygulamalarına temel oluşturur. Hesap düzeni bakımından da vergi mükellefi işletmeleri yakından ilgilendiren hükümler Vergi Usul Kanun’unda yer almıştır. 1961 yılından sonra birçok değişiklik olmuş ve en köklü değişiklik 04.12.1985 tarihindeki 3239 sayılı kanun ile yapılmıştır. V.U.K. ile yapılan düzenlemelerde temel amaç vergilendirme olduğundan, finansal tabloların düzenlenmesi, bunların ilgili kişilere sunulması ile ilgili kanunlara yer vermemiştir. Buna rağmen vergi hukuku ülkemizde muhasebe uygulamalarını olumlu yönde etkilemiştir. Yine de V.U.K. Türkiye’deki muhasebe standartları ve düzenlemeleri ile ilgili herhangi bir düzenleme içermemektedir. 2.2. TÜRK TİCARET KANUNU (T.T.K.) Türk Ticaret Kanunu, 01.01.1957 tarihinde 6762 sayılı kanun ile yürürlüğe girmiştir. T.T.K.’nın meydana getirilme amacı ticari işleri düzenlemektir. T.T.K.’daki hükümler genellikle anonim şirketlerin ortakları ile ortaklık alacaklarına yönelmiş ve düzenlemelerini bu yönde yapmıştır. Dolayısıyla T.T.K. muhasebe standartlarının oluşturulması anlamında son derece kısıtlı hükümler içermektedir. Bu anlamda T.T.K. kamuyu aydınlatma felsefesine de hizmet etmemektedir.[vi] Ancak son dönemde T.T.K.’nın da muhasebe standartlarının oluşturulmasına ilişkin düzenlemeler içerdiği bilinmektedir. Bu da Adalet Bakanlığı’nca hazırlanan yeni Türk Ticaret Kanunu Tasarı taslağına, daha kapsamlı olarak tüm işletmeleri bağlayacak şekilde muhasebe ve finansal raporlama konularında Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu tarafından yayınlanacak muhasebe standartlarına uyulacağına dair hüküm konulmuştur, bu standartların uluslar arası muhasebe standartlarına uyumlu olması gerektiği hususu da vurgulanmıştır.[vii] 2.3. İKTİSADİ DEVLET TEŞEKKÜLLERİNE YÖNELİK TEKDÜZEN MUHASEBE SİSTEMİ ÇALIŞMALRI T.T.K. ve vergi mevzuatına ek olarak muhasebe standartları ve tekdüzen muhasebe sistemine ilişkin gelişmeler İktisadi Devlet Teşekkülleri tarafından da yapılmıştır. İTD’ ler uygulayacakları muhasebe yöntem ve tekniklerinin belirlenmesi amacıyla 21.Mart.1964 tarihinde 440 sayılı kanun ile İktisadi Devlet Teşekkülleri Yeniden Düzenleme Komisyonu’nu kurmuştur. Ve bu kurul kendi alanına giren kuruluşlar için muhasebe yöntem ve uygulamalarının standartlaştırılması için çalışmalar yapmıştır. Komisyon 1968 yılından itibaren çalışmalarına Devlet Planlama Teşkilatı bünyesinde devam etmiştir. Bu çalışmalar sonucunda Tekdüzen Muhasebe Sistemi oluşturulmuş ve 1972 yılından itibaren tüm İktisadi Devlet Teşekkülleri’nde uygulamaya konulmuştur. Bunun yanında 1977 yılında maliyet muhasebesine geçiş ile ilgili düzenlemeler de yapılmıştır. Böylece tekdüzen muhasebesi sistemi, muhasebe hukukunda yapılmış önemli bir gelişme olarak kabul edilebilir.[viii]
2.4. BANKACILIK DÜZENLEME VE DENETLEME KURUMU ÇALIŞMALARI İLE SİGORTA ŞİRKETLERİNE YÖNELİK YAPILAN DÜZENLEMELER Bankalar kanunu, bankaların Maliye Bakanlığı tarafından şekil ve esasları belirlenerek bilanço ve gelir tablosu düzenlemelerini, bunları yurt çapında yayın yapan bir gazetede ilan etmeleri hükmünü içermektedir.[ix] 7129 sayılı Bankalar Kanunu zaman içinde çeşitli Kanun Hükmünde Kararnameler ile Bakanlar Kurulu tarafından yeniden düzenlenmiş ve 1986 yılında bankalar Tekdüzen Hesap Planı’nı uygulaya koymuşlardır. Diğer taraftan BDDK, bankaların hesap ve kayıt düzeninde şeffaflık sağlamak üzere, tekdüzenin sağlanması, faaliyetlerin gerçeklere uygun olarak sağlıklı ve güvenilir bir biçimde muhasebeleştirilmesi, mali tabloların zamanında ve doğru bir şekilde hazırlanabilmesi ve yayımlanmasına ilişkin esasların belirlenmesi yolunda çalışmalar yapmaktadır. Bu çalışmalar:[x] - 22.06.2002 tarihinde 24793 sayılı Resmi Gazete ile yürürlüğe giren Muhasebe Uygulama Yönetmeliği - 29.11.2004 tarihinde 25655 sayılı Resmi Gazete ile yürürlüğe giren Muhasebe Uygulama Yönetmeliğinin 30. maddesinin uygulanmasına ilişkin genelge - Yayınlanan ilgili tebliğler · 1 Sayılı tebliğ – Finanssal Araçların Muhasebeleştirilmesi Standardı · 2 Sayılı tebliğ – Maddi Duran Varlıkların Muhasebeleştirilmesi Standardı · 3 Sayılı tebliğ – Maddi Olmayan Duran Varlıların Muhasebeleştirilmesi Standardı · 4 Sayılı tebliğ- Kiralama İşlemlerine İlişkin Muhasebe Standardı · 5 Sayılı tebliğ- Bakanın Dahil Olduğu Risk Grubuyla Yaptığı İşlemlerin Muhasebeleştirilmesi Standardı · 6 Sayılı tebliğ- Banka Birleşme ve Devri ile Bankalarca İktisap Edilen Ortaklıkların Muhasebeleştirilmesi Standardı · 7 Sayılı tebliğ- Varlıklardaki değer azalışının Muhasebeleştirilmesi Standardı · 8 Sayılı tebliğ- Karşılıklar, Şarta Bağlı Yükümlükler ve Varlıkların Muhasebeleştirilmesi Standardı · 9 Sayılı tebliğ- Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet Yardımlarının Dipnotlarda Açıklanması standardı · 10 Sayılı tebliğ- Banka çalışanlarının haklarının Muhasebeleştirilmesi Standardı · 11 Sayılı tebliğ- Kur Değişim Etkilerinin Muhasebeleştirilmesi Standardı · 12 Sayılı tebliğ- Dönem Net Kar/Zararı, Temel Hatlar ve Muhasebe Politikalarında Yapılan Değişiklerin Muhasebeleştirilmesi Standardı · 13 Sayılı tebliğ- Bilanço Tarihinden Sonra Ortaya Çıkan Hususların Muhasebeleştirilmesi Standardı · 14 Sayılı tebliğ- Mali Tabloların Yüksek Enflasyon Dönemlerinde Düzenlenmesine İlişkin Muhasebe Standardı – Ekli Tablo · 15 Sayılı tebliğ- Konsolide Mali Tabloların Düzenlenmesi, Bağlı Ortaklık, Birlikte Kontrol Edilen Ortaklık ve İlişkilerin Muhasebeleştirilmesi Standardı · 16 Sayılı tebliğ- Nakit Akım Tablosunun Düzenlenmesine İlişkin Muhasebe Standardı · 17 Sayılı tebliğ- Kamuya Açıklanacak Mali Tablolar İle Bunlara İlişkin Açıklama ve Dipnotlar Standardı ve Eki tablolar · 18 Sayılı tebliğ- Vergilerin Muhasebeleştirilmesi Standardı - 22.06.2002 tarihli 24792 sayılı ( Mükerrer ) Resmi Gazete’de yayınlanan Tekdüzen Hesap Planı ve İzah namesi Hakkında Tebliğ - Özel Finans Kurumlarınca Uygulanacak Tekdüzen Hesap Planı ve İzah namesi Hakkında Tebliğ Bu tebliğler ile BDDK tüm bankalar için muhasebeleştirmede tekdüzenin sağlanması ve ihtiyaç duyulan bilgilerin standart bir şekilde elde edilmesi amaçlarına hizmet etmektedir. Aynı zamanda, BDDK, Bankalar Kanunu’nun yerini almak üzere aldığı kredi Kuruluşları Kanunu tasarısı taslağında, muhasebe finansal raporları konularında yapılacak düzenlemelerde Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu’nun görüşlerinin alacağını belirterek TMSK’ nın bu konulardaki çalışmalarını desteklediğini de göstermektedir. Sigorta şirketlerine yönelik yapılan düzenlemeler ise 7397 Sayılı Sigorta Şirketlerinin Murakabesi hakkındaki kanun ile düzenlenmiştir. Böylece tüm sigorta şirketleri hazırladıkları ve sunacakları finansal tabloları Maliye Bakanlığı ve Sanayi ve Ticaret Bakanlığı’nın görüşlerini alarak standartlara uygun olarak düzenlenmesini sağlamaktadır. Ayrıca 2003 yılında SPK’nın yayınlamış olduğu 25 No’lu tebliğe sigorta sözleşmelerine ilişkin olarak hazırlanan uluslararası finansal raporlama standardı UFRS -4 hariç olmak üzere düzenleme taslakları eklenmiş ve bunlar 31.01.2005 tarihine kadar kamuoyuna görüşlerine açılmıştır. SPK’nın yayınlandığı 25 No’lu tebliğe, UFRS-4 sigorta sözleşmelerine ilişkin düzenlemelerin eklenmemesinin sebebi ise , sigortacılık sektörüne ait olan UFRS-4 ‘e uyumlu muhasebe standartlarına yönelik düzenlemeleri Hazine Müsteşarlığı tarafından yürütmektedir.[xi] 2.5. MALİYE BAKANLIĞI MUHASEBE SİSTEMİ UYGULAMA GENEL TEBLİĞLERİYLE ( MSUGT )YAPILAN DÜZENLEMELER Maliye Bakanlığı, muhasebe uygulamalarına ilişkin düzenlemeleri, V.U.K ‘un 175.maddesi ve mükerrer 257.maddeleri uyarınca gerçekleştirilmektedir. Ancak bu hükümler V.U.K.’un kapsamında vergi muhasebesinin de anlaşılması gerekmektedir. MB’nın vergi muhasebesi standartları yetkisi olmakla birlikte finansal raporlama konusunda kamuoyunu aydınlatma gibi bir amaca hizmet etmemektedir. Maliye Bakanlığınca 1994 yılı başından itibaren ve SPK tarafından yayınlanan muhasebe, finansal tablo ve raporlara ilişkin düzenlemelerin yer aldığı Tekdüzen Hesap Planı hazırlanmıştır. Ayrıca görevi maliye politikalarını belirlemek ve uygulamak olan Maliye Bakanlığı vergisel düzenlemeleri yanı sıra muhasebe standartları oluşturma sürecine de ağırlık vermiştir.[xii] 2.6 SERMAYE PİYASASI KURULU’NUN YAPTIĞI DÜZENLEMELER 1981 yılında 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu ve bu kanun ile kurulan Sermaye Piyasası Kurulu ( SPK ) tarafından çıkarılan ve çıkarılmaya devam eden tebliğler ile kamuyu aydınlatma ilkesini ilk defa hukukumuza sokmuştur. SPK 1989 yılına kadar aşağıdaki konularda tebliğler yayınlanmıştır:[xiii] - Tek tip bilanço ve Gelir Tablosu ( 1983 ) - Standart Genel Hesap Planı ve Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkeleri - Sermaye Piyasasında dış denetleme ( 1987 ) - Bağımsız Dış Denetleme Kuruluşları ve Denetçilerine ilişkin Esaslar, Bağımsız Denetleme Çalışması ve Raporlanmasının İlke ve Kuralları ( 1988 ) SPK, uluslar arası muhasebe standartlarını esas olarak kanuna tabi ortaklık ve kurumlar için gerçek anlamda düzenlemelerini 1989 yılında yayımladığı Seri : XI, No:1 Tebliğ ile yapmıştır. 1989 yılından itibaren yayımlanan SPK tebliğleri ise şöyledir:[xiv] ·Sermaye Piyasasında Mali Tablo ve Raporlara İlişkin İlke ve Kurallar Hakkında Tebliğ ( Seri: XI, No:1 ) ·Sermaye Piyasasında Ara Mali tablolara İlişkin İlke ve Kurallar Hakkında Tebliğ ( Seri: XI, No:3 ) ·Sermaye Piyasasında Mali Tablo ve Raporlara İlişkin İlke ve Kurallar Hakkında Tebliğe Ek Tebliğ ( Seri: XI, No:5 ) ·Menkul Kıymetler Yatırım Fonları Mali Tabloları ve Raporlarına İlişkin İlke ve Kurallar Hakkında Tebliğ ( Seri:XI, No:6 ) ·Aracı Kurum Hesap Planı ve Planın Kullanım Esasları Hakkında Tebliğ ( Seri: XI, No: 7 ) ·Sermaye Piyasasın da Konsolide Mali Tablolara ilişkin İlke ve Kurallar Hakkında Tebliğ ( Seri:XI, No:10 ) ·Vadeli işlem ve Opsiyon Sözleşmelerinin Muhasebesine İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Tebliğ ( Seri:XI, No:19 ) ·Yüksek Enflasyon Dönemlerinde Mali Tabloların Düzeltilmesine İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Tebliğ ( Seri:XI, No:20 ) ·Sermaye Piyasasında Konsolide Mali Tablolara ve İştiraklerin Muhasebeleştirilmesine İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Tebliğ ( Seri:XI, No:21 ) · Sermaye Piyasasında Muhasebe Standartları Hakkında Tebliğ ( Seri: XI, No: 25 ) SPK bu tebliğlerden sonuncusu ile 15.11.2003 tarihinde 25.250 sayılı mükerrer resmi gazetede yayımlanan Seri:XI, No:25 tebliğinde muhasebe standartlarının oluşturulmasında Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu’nun görüşlerinin alınması gerekliliği vurgulamış ve o tarihe kadar çıkan tüm standartlar birleştirilmiştir. Yine SPK’nın çalışmaları ile muhasebe standartları konusundaki önemli bir diğer gelişme 15.12.1999 tarihinde 4487 sayılı kanun ile değişiklik yapılarak, 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu Ek 1’inci maddesi ile Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu’nun kurulmasıdır. Ayrıca 25 No’lu tebliğe göre hisse senetleri borsada işlem gören şirketler, yatırım ortaklıkları, hisse senetleri borsada işlem görsün veya görmesin tüm aracı kurumlar, portföy yönetim şirketleri ile bu işletmelerin bağlı ortaklılıkları, müşterek yönetime tabi ortaklığı ve iştiraki konumunda olan ve konsolidasyon kapsamı dışında tutulmamış olan tüm şirketler 01.01.2005 tarihinden sonra sona eren ilk ara mali tablolardan geçerli olmak üzere yine asgari formatları SPK tarafından belirlenerek muhasebe standartlarının uygulanacağını belirtmiştir.[xv] Bunlara ek olarak belirtmek gerekirse yürürlük tarihi itibariyle Uluslar Arası Finanssal Raporlama Standartları’na tam uyumlu olarak 25 No’lu SPK tebliği’nin yürürlüğe girmesinden sonra da uluslar arası finanssal raporlama standartlarına yeni standartlarda eklenmiştir. Bu yeni eklenen standartlar: UFRS- 1 = İlk Uygulama Dönemi UFRS- 2 = Hisseye Dayalı Ödemeler UFRS- 3 = İşletme Birleşmeleri UFRS- 4 = Sigorta Sözleşmeleri UFRS-5 = Satılmak Üzere Elde Tutulan Cari Olmayan Varlıklar ve Durdurulan Faaliyetler Bu da gösteriyor ki SPK bünyesindeki şirketler 2005 yılı içinde yapılan bu düzenlemeler sayesinde uluslar arası muhasebe standartlarına uyumu sağlamış olacaklardır. 2.7. TÜRKİYE MUHASEBE VE DENETİM STANDARTLARI KURULU’NUN (TMUDESK) ÇALIŞMALARI TMUDESK 09.02.1994 tarihinde kurulan ve kurul üyelerinin sayısını 60 ile sınırlandırarak TÜRMOB desteği ile faaliyetlerini sürdüren bir kurumdur. TMUDESK ‘in faaliyetlerini bir başkan, bir sekreter ve iki sekreter yardımcısından oluşan ve kurul üyeleri arasından ve tarafından seçilen bir sekreterya tarafından yürütülmektedir.[xvi] Türkiye Muhasebe ve Denetim Standartları Kurulu 09.02.1994 tarihinde oluşturduğu komisyonlar aracılığıyla muhasebe ve denetim standartlarını hazırlama çalışmalarına başlamıştır. TMUDESK ‘in amacı, tüm ülkede faaliyette bulunan işletmelerin ve diğer kuruluşların mali tablolarının düzenlenmesinde esas alınan muhasebe ilkelerinde tekdüzeni gerçekleştirmektir.[xvii] TMUDESK, TÜRMOB ’un bünyesinde faaliyetlerini sürdürmekte, TÜRMOB ‘tan iki ve aşağıda belirtilen kurumlardan bir olmak üzere 9 üyeden oluşmaktadır. - Maliye Bakanlığı - Sanayi ve Ticaret Banklığı - Yüksek Öğretim Kurumu - Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurulu - Türkiye Odalar ve Borsalar Birliği TMUDESK, meslek mensuplarının finansal tabloların bağımsız denetiminde esas alacakları denetim standartlarını saptamaktadır. Ve kurul ulusal muhasebe standartlarının saptanmasında şu ilkeleri benimsemiştir. - Saptanan ulusal muhasebe standartları uluslararası muhasebe standartları ile uyumlu olmalıdır. - Türk ekonomisi, konjonktürel yapı, işletmelerin yapısı ve gereksinimleri dikkate alınmalıdır. TMUDESK’in faaliyetlerini dönemler itibariyle şu şekilde açıklayabiliriz: 09.02.1994 ile 14.04.1996 tarihleri Arası: Bu dönemde 1.dönem olarak adlandırılmakta ve çalışmalar 30 adet muhasebe standartları komisyonu ile bir adet denetim standardı komisyonu tarafından Türkiye Muhasebe ve Denetim Standartları yönergesi’ne göre yürütülmüştür. Bu çalışmalar sonunda, Kurul 14.04.1996 tarihli toplantısında 11 adet standart taslağının Türkiye Muhasebe Standardı olarak kabulüne oy birliği ile karar vermiş ve bu standartlar 01.01.1997 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiştir.[xviii] Bu standartlar:
14.04.1996- 17.08.1999 tarihleri Arası: Bu dönemde ise muhasebe standartları ve denetim standartları üzerindeki çalışmalarını sürdürmüştür. Bu çalışmalar sonucunda 6 adet muhasebe standartlarına ilişkin son taslaklar hazırlanmış ve bağımsız denetim ile ilgili genel denetim standartlarına ilişkin son taslaklar da tamamlanma aşamasına getirmiştir. Kurul, 17.06.1999 yılında toplanmış ve önceki dönemde hazırlanan muhasebe standartlarını ele almış, bu standartlardan biri Türkiye Muhasebe standardı 1’in yerini almak üzere 9 adet standart oy birliği ile kabul edilmiştir. Yeni muhasebe standartları 01.01.2000 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiş böylelikle Türkiye Muhasebe Standartları 15’e ulaşmıştır. Bu Standartlar:
Kurul, 17.06.1999 tarihinde toplandığında 4 yıllık bir süre için üyeleri ile ilk toplantısını yapmış, Kurul Sekretaryası Kurul üyelerinden oluşan 19 adet Muhasebe Standardı Komisyonu ile 1 adet Denetim Standardı Komisyonu kurmuştur. 2003 Yılına Kadar Yapılan Çalışmalar : 2000 yılında toplam 15 adet Türkiye Muhasebe standartları oluşturulmuştur. Yayımlanacak olan Türkiye Muhasebe Standardı oluşturulmuştur. Yayımlanacak olan Türkiye Muhasebe Standartlarından 1. Taslakları Kurul’a gönderilenler: 1. İnşaat Sözleşmeleri 2. Kira Sözleşmeleri 3. Emeklilik Hakları 4. Devlet Bağışları ve Devlet Yardımlarının Açıklanması 5. İlgili Taraf Açıklamaları 6. Emeklilik Yardım Planlarının Muhasebeleştirilmesi ve Raporlanması 7. Banka ve Benzeri Finansal Kurumların Raporlarının Kamuya Açıklanması 8. İş Ortaklıklarındaki Çıkarların Finansal Raporlanması 9. Hisse Başına Kazançlar 10. Dönem İçi Finansal Raporlama 11. Durdurulan Faaliyetler 12. Varlıkların Değer Azalışı 13. Karşılıklar, Koşullu Borçlar ve Aktifler 14. Maddi Olmayan Duran Varlıklar Kurul tarafından, yayımlanacak Türkiye Muhasebe Standartlarından 1. taslağa alınmayanlar: 1- Gelir Vergileri 2- İşletme Birleşmeleri 3- Vadeli İşlemler Açıklanması ve Sunulması 4- Ticari Kardan Vergi Matrahına Geçilmesi 5- Vadeli İşlemler Tahakkuku ve Değerlemesi Yukarıda sayılan bu standartlara ilişkin birinci taslaklar hazırlanıp kurula gönderilmemiştir. TMUDESK’in 14. maddesi uyarınca görüş alınmak üzere kurul üyelerine, TÜRMOB üyelerine, Bağlı Odalara, Yüksek Öğretim Kurul’una ve buna bağlı üniversitelere gönderilen ve kamuoyuna açıklanan standartlar:[xix] 1. Banka ve Benzeri Finansal Kurumların Raporlarının Kamuya Açıklanması 2. Kiralama İşlemlerinin Muhasebeleştirilmesi 3. Karşılıklar, Koşullu Borçlar ve Aktifler 4. Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım Maliyetleri 2003 yılına kadar geçen süre içinde TMUDESK’in yayınlandığı standart sayısı 19 olmuştur. Bu standartlar Türkiye Muhasebe Standartları adı altında toplu bir şekilde yayınlanmıştır. Bu standartlar şöyledir: (Eklenen Standartlar) TMS 16: Banka ve Benzeri Finansal Kuruluşların Finansal Tablolarının Kamuya Açıklanması TMS 17: Kiralama İşlemlerinin Muhasebeleştirilmesi TMS 18: Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım Sözleşmeleri TMS 19: Karşılıklar, Koşullu Borçlar ve Koşullu Aktifler Yukarıda anlatılanlar doğrultusunda, TMUDESK tarafından yayınlanan bu standartlar, uluslar arası muhasebe standartlarına ulaşmak amacıyla bir adım olarak kabul edilebilir. Ancak bu standartların uygulanmasına ilişkin herhangi bir yasal yaptırımın bulunmaması yani hukuki düzenlemenin yetersiz olması TMUDESK’ in bu standartları hazırlamadaki amacına ulaştıramamıştır.[xx] 2.8. TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARI KURULU’NUN (TMSK) ÇALIŞMALARI Muhasebe standartları konusunda yapılan son bir gelişme ise 15.12.1999 tarihli ve 4487 sayılı kanun ile eklenen 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu’na Ek 1’inci madde uyarınca “Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu” kurulmuştur. TMSK 07.03.2003 tarihinde ilk toplantısını yaparak faaliyete geçmiştir. TMSK, geçmişte yapılan çalışmaları değerlendirerek TMUDESK’in yayınlanmış olduğu Türkiye Muhasebe Standartları (TMS1 – TMS 19) taslak metin olarak kabul etmiş ve bunları gözden geçirerek kamuoyunun görüşüne sunmuştur. TMSK’ nın hazırladığı birinci taslak içinde: - Yüksek Enflasyon Dönemlerinde Finansal Raporlama - Satışlar ve Diğer Olağan Gelirler - Borçlanma Maliyetlerinin Muhasebeleştirilmesi - Karşılıklar, Koşullu Borçlar, Koşullu Aktifler - Kur Değişim Etkilerinin Muhasebeleştirilmesi - Dönem Net Karı veya Zararı, Temel Hatalar ve Muhasebe Politikalarındaki Değişiklikler - Konsolide Finansal Tablolar - İştiraklerdeki Yatırımların Muhasebeleştirilmesi - Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım Sözleşmeleri - Finansal Bilgilerin Bölümlere Göre Raporlanması - Banka ve Benzeri Finansal Kuruluşların Finansal Tablolarının Kamuya Açıklanması - Durdurulan Faaliyetler - Maddi Duran Varlıklar - Maddi Olmayan Duran Varlıklar - Kurum Kazancı Üzerinden Hesaplanan Vergiler - Varlıklarda Değer Düşüklüğü metinleri yer almaktadır. TMSK, IAS/IFRS’[xxi] ye uyumu konusunda uluslar arası platformlarda geçerli olabilmesi için Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu (IASB) ile müşterek bir çeviri çalışmasına başlamıştır. Bunun sonucunda aşağıda sayılan 4 metinin çevirisi yapılmış ve yayına sunulmuştur. [xxii] - 16.01.2005 tarihli 25702 sayılı Resmi Gazete’yle yayımlanan Kavramsal Çerçeve - 16.01.2005 tarihli 25702 sayılı Resmi Gazete’yle yayımlanan TMS-1 Finansal Tabloların Sunuluşu - 15.01.2005 tarihli 25701 sayılı Resmi Gazeteyle yayımlanan TMS-2 Stoklar - 18.01.2005 tarihli 25704 sayılı Resmi Gazeteyle yayımlanan TMS-7 Nakit Akış Tabloları TMSK, Uluslar arası muhasebe standartlarının çevirilerinin yapılmasına halen devam edilmektedir. IAS’larda zaman içinde olan değişiklikleri de dikkate alarak yeni çeviri metinleri ikinci taslak olarak kamuoyunun görüşlerine açmıştır. Bu metinler şöyledir : [xxiii] - Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar - Bilanço Tarihinden Sonra Meydana Gelen Olaylar - İnşaat Taahhütleri - Finansal Bilgilerin Bölümlere Göre Raporlanması - Maddi Duran Varlıklar - Kiralama İşlemleri - Hasılat - Kur Değişiminin Etkileri - Borçlanma Maliyetleri - Konsolide ve Bireysel Finansal Tablolar - İştiraklerdeki Yatırımlar - Hiper Enflasyonist Ekonomilerde Finansal Raporlama - Bankalar ve Benzeri Finansal Kuruluşlara Ait Finansal Tabloların Kamuya Açıklanması - İş Ortaklıklarındaki Katılım Payları - Ara Dönem Finansal Raporlama TMSK’nın bu çalışmalarını SPK ve BDDK’nın TMSK’yı görüş alma yönünde destekleyici maddeleriyle daha geçerli hale getirmektedir. Türkiye Muhasebe Standartlarının yasal temele kavuşturulması ve Uluslar arası Muhasebe Standartları ile uyumlaştırılmasında TMSK anahtar görevi görmektedir. 3. ULUSLARARASI MUHASEBE STANDARTLARININ OLUŞUMUNA GENEL BAKIŞ Muhasebe örgütlerinin uluslar arası alandaki çalışmaları 1977 yılında Uluslararası Muhasebeciler Federasyonu (IFAC) çatısı altında organize oldu. 1981 yılında Uluslararası Muhasebe Standartları Komitesi (IASC) ve IFAC; IASC Vakfı’nın uluslararası muhasebe sorunları üzerinde tartışmaları ve çalışmalarını yayınlama konusunda tek ve tam yetkili kurum olduğu konusunda anlaşmaya vardılar. IFAC’ın tüm üyeleri IASC Vakfı’nın da üyeleri olduklarını bildirdiler, IASC Vakfının Mayıs 2000’de iç tüzüğünü yeniledi ve bunun bir parçası olarak da Mayıs 2000’den sonra IASB (Uluslar arası Muhasebe Standartları Kurulu) olarak faaliyetlerini sürdürmeye devam etmiştir. [xxiv] 2000 yılında IASC Vakfı, IASB’ye dönüştürülmüş ve IASB, IASC Vakfı’nın bağımsız kurulu haline getirilmiştir. Ayrıca 2000 yılında Avrupa Komisyonu 2005 yılının başından itibaren tüm Avrupa’da IASC standartlarının zorunlu olarak uygulanacağını ilan etmiştir. [xxv] 2002 yılında da Amerikan Finansal Muhasebe Standartları Kurulu (FASB) ile IASB bir yakınlaşma anlaşması imzalayarak aralarındaki farkların 2005 yılının başına kadar giderilmesine karar verilmiştir. Bu açıklamalar doğrultusunda Uluslararası Muhasebe Standartları (IAS), IASB kapsamında yayınlanmakta ve tüm dünyadaki uyumlaştırma çalışmalarına devem etmektedir.[xxvi] 4. TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARININ ULUSLARARASI MUHASEBE STANDARTLARIYLA UYUMLAŞTIRILMASI Küreselleşen dünya ortamında, her ülkenin benimseyebileceği standartların oluşturulması gerekliliği ortaya çıkmıştır. Uluslararası uyumlaştırılmış standartlara ulaşmadan önce ülke içinde muhasebe farklılıklarının giderilmesi gerekecektir. Uyumlaştırmanın en büyük yararı, uluslar arası finansal bilgilerin tek formda birleştirilmesidir. Yine uyumlaştırma, bütün dünyadaki yerel ekonomik, hukuki ve sosyal seviyeyi mümkün olduğu en yüksek düzeye çıkarma ve tutarlı hale getirmektir. Yine bunun yanında, muhasebe ilkeleri ve standartlarında henüz yeterli gelişmeyi sağlayamamış ülkeler açısından yol gösterici olması ve ülke standartlarının kalitesinin yükseltilmesini sağlamaktadır. [xxvii] Ülkelerarası uygulama farklılıklarının tamamıyla ortadan kaldırılması mümkün değildir. Ama bunun için son yıllarda yapılan çalışmalar bu zorluğu bir ölçüde gidericidir. AB üyesi ülkelerde borsaya tabi şirketler IAS/IFRS uygulamasına 2005 yılında başlamıştır. Bunun olmasıyla ülkemizde SPK ve BDDK’ da kendi sektörleri içindeki şirketlerde uygulanması amacıyla IAS/IFRS’ ye uyumlu tebliğler yayınlamışlardır. TMSK’ nın son olarak yayınladığı çeviri metinleri de uyumlaştırmanın Türkiye’de de ciddi anlamda yapıldığının göstergesidir. 5. SONUÇ Özellikle son yıllarda uluslar arası yatırımların artması, çok uluslu şirketlerin, uluslararası kredi akışına önem vermeleri bağımsız denetim firmalarının faaliyetlerinin artması her ülkenin kendine özgü ulusal standartlarını uluslar arası standartlar ile uyumlaştırmasının sebebi olmuştur. Uluslararası uyumlaştırma ile ilgili olarak Uluslararası Muhasebe Standartları Komitesi (IASC), Uluslararası Muhasebeciler Federasyonu (IFAC), Avrupa Birliği (AB), Birleşmiş Milletler(BM), Ekonomik İşbirliği ve Kalkınma Örgütü (OECD), Sermaye Piyasası Kurulları Uluslararası Örgütü (IOSCO) gerçek anlamda dünya çapında faaliyet göstermektedir. [xxviii] Türkiye’de ise standart karmaşasının ortadan kalkması amacıyla 1990 yılında Muhasebe Standartları Komisyonu kurulmuş ve görevini 1994 yılında Türkiye Muhasebe ve Denetim Standartları Kurulu’na (TMUDESK) devretmiştir. Yine Maliye Bakanlığı’nın tebliğleri, SPK ve BDDK’nın kendi sektörlerindeki şirketleri bağlayıcı tebliğleri buna ek olarak gelişmiştir. 1999 yılında Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu kurulmuş ve 2003 yılında etkin olarak TMUDESK’ten görevi devralmıştır. Bugün ülkemizde uluslar arası muhasebe standartlarına uyumlaştırma faaliyetlerini TMSK yürütmekte, SPK ve BDDK çıkardığı tebliğlerle TMSK’nın görüşlerine başvurmaktadır. Böylelikle TMSK’nın bağlayıcılığı artmakta, yakın gelecekte gerek uygulama gerekse teori ve öğretide TMSK tarafından yayınlanacak standartların geçerli olacağını ve ülke içinde halen yürürlükte bulunan muhasebe ve finansal raporlamaya ilişkin düzenlemelerin bu standartlara uyumlu hale getirileceğini göstermektedir.
|