|
|
|||||
|
|
İŞLETMELERDEKİ İÇ KONTROL SİSTEMİNİN ETKİNLİĞİ VE DIŞ DENETİMDEKİ ÖNEMİ ÖZET: İşletmelerdeki muhasebe bilgilerinin doğruluğunun belirlenmesi ve faaliyetlerinin planlanması anlamına gelen iç kontrol sistemi, dış denetim açısından da oldukça önemli bir yere sahiptir. Son yıllarda ABD’de meydana gelen denetim yolsuzlukları ile bazı önlemler alınmış ve dış denetim ile işletmelerin iç kontrol sistemlerinin etkinleştirilmesi amaçlanmıştır. Anahtar Kelimeler: İç Kontrol Sistemi, Dış Denetim. ABSTRACT: Internal control , described is a system by business entities to ensure reability of financial statements and plans the operations, is also important for independent audit services. In recent years, several financial frauds carried out in USA and this prompted authorities to take some measures and with the independent audit sevices are required to assess the effectiveness of the internal control system. Keywords: Internal Control System, Independent Audit System. GİRİŞ İç kontrol ile ilgili ilk kapsamlı araştırma 1949 yılında yapılmıştır. Denetim yordamları komitesinin yayınladığı özel raporda iç kontrol şu şekilde tanımlanmıştır. [1] “İç Kontrol, örgütün planı ile işletmenin varlıklarını korumak, muhasebe bilgilerinin doğruluğunu ve güvenilirliliğini araştırmak, faaliyetlerin verimliliğini arttırmak, saptanmış yönetim politikalarına bağlılığı özendirmek amacıyla kabul edilen ve uygulamaya konulan tüm önlem ve yöntemleri içerir.” Özellikle 1940’lı yıllardan sonra işletme yapılarında meydana gelen büyümeler, karmaşık işlemler, faaliyetlerin aşırı artması çeşitli sorunlar doğurmaya başlamıştır. Tepe yönetimlerin merkezden tüm işletme organizasyonuna doğrudan egemen olmamaları ilk sorun olarak görülmüştür. Bunun sonucu teoride ve uygulama alanında yeni arayışlara girilmiştir. 1947 yılında AICPA’nın yayınladığı “İç Kontrol” isimli yayında aşağıdaki saptamalar yapılmıştır. [2] - İşletmelerin büyüklüklerinde ve alanlarında meydana gelen karmaşık yapı ve genişleme sonucunda yönetimler etkili kontrol faaliyetleri altında ortaya çıkan çeşitli rapor ve analizlere güvenmek zorundadır. - İyi bir iç kontrol yapısının sağlayacağı ortam, çalışanların bilgi eksikliklerinin getireceği zararlara karşı işletmeyi koruyacak ve olası hata ve düzensizliklerin azalmasına neden olacaktır - Çeşitli sınırlamalar nedeniyle bağımsız denetçilerin işletmelerde yapacakları denetimlerde iç kontrol yapısına güvenmeden çalışmaları durumu ortadan kalkacaktır. Bu tarihlerde başlayan iç kontroller ile ilgili çalışmalar giderek artmış ve günümüzde iç kontrol yapısı bir işletme için vazgeçilmez bir unsur durumuna gelmiştir. İç kontrol, sadece muhasebe ile ilgili mali nitelikteki kıymet hareketlerini içermemekte, ayrıca bir kuruluşun amaçları ile ilgili faaliyetler kapsamında çeşitli durumları da içine almaktadır. Kapsamının bu denli geniş tutulması denetim faaliyetinin kapsamını da genişletmiştir. İç Kontrolün Çeşitleri Denetim açısından iç kontrol 2’ye ayrılır. Bunlar 1) Yönetsel Kontrol 2) Muhasebe Kontrolü [3] 1) Yönetsel Kontroller = Örgütün planı, faaliyetlerin verimliliği ve yönetim politikalarına bağlılıkla ilgili tüm yöntem ve yardımları kapsar. Yönetsel kontroller finansal kayıtlarla sadece dolaylı olarak ilgilidir. Yönetsel kontroller genel olarak istatistikli analizler, zaman ve hareket araştırmaları, başarı raporları, işgören eğitim programları ve kalite kontrolleri gibi kontrolleri kapsar. 2) Muhasebe Kontrolleri = Örgütün planı, varlıkların korunması ve finansal kayıtların güvenilirliği ile doğrudan ilgili tüm yöntem ve yordamları kapsar. Bu tür kontroller genel olarak, yetkilendirme ve onaylama; kayıt tutma ve muhasebe raporlarının hazırlanması ile ilgili görevlerin, faaliyetle veya varlıkların korunması, varlıklar üzerindeki fiziki kontrolle ve iç denetim ile ilgili görevlerden açıkça ayrılması şeklindeki kontrol önlemlerini içerir. Muhasebe kontrolü aşağıdaki hususların yerine getirilmesini sağlayacak bir biçimde tasarlanır. a) İşlemler, işletme yönetiminin genel ve özel yetkilerine uygun olarak yürütülmelidir. b) İşlemler, muhasebe kayıtlarına şu şekilde yansıtılmalıdır ki; bunlar i) Finansal tabloların, genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine yada raporlara uygulanabilecek diğer belirli ölçütlerin doğrultusunda hazırlanabilmesi ve ii) Varlıklar üzerindeki sorumluluğun her zaman için sürdürülebilmesini sağlayabilsin c) Varlıkların yanına girme ve varlıkları elleme, sadece ve sadece yönetimin vermiş olduğu yetkiye dayalı bir izinle gerçekleştirilmelidir. d) Uygun aralıklarla işletmedeki varlıklar ile bunların defter kayıtları arasında karşılaştırmalar yapılarak kayıtlı varlıkların hesabı sorulabilmeli, bunlar arasında bir fark bulunması halinde eyleme geçirilmelidir. İç Kontrol Sisteminin Amaçları İç Kontrol sisteminin amaçları aşağıdaki gibidir.[4] 1) İşletme Varlıklarını Korumak ve Her Türlü Kayıpları Önlemek = İşletmelerin fiziksel varlıkları çalınmaya, yanlış kullanılmaya ve tahribata uygun durumdadır. Yönetim bu olumsuzlukları önlemeye yönelik kontrol unsurlarını oluşturmak zorundadır. İç kontrol yapısının temel amacı bu noktada ortaya çıkmaktadır. 2) Muhasebe Verilerinin Doğruluğunu ve Güvenilirliliğini Sağlamak = Yönetimin işletmedeki bilgi sistemi aracılığı ile karar alması konusunda önemli dayanağı muhasebe verileridir. Sağlıklı karar almanın yolu, doğru ve dürüst bilgiyi elde etmekten geçmektedir. Çeşitli nedenlerle muhasebe verilerinin doğru ve dürüst olmama olasılığı bulunmaktadır. Bu nedenle iç kontrol yapısında oluşturulan politika ve prosedürler olabildiğince bu bilgilerin doğru ve dürüst olmasını sağlamaya yönelmektedir. 3) İşletme Faaliyetlerinin Etkinliğini Arttırmak = Yönetimlerin temel amaçlarından birisi, işletme faaliyetlerinin etkin bir biçimde yürütülmesini sağlayabilmektir. Bir işletmenin başlangıçta belirlediği amaç ve hedeflere ulaşma derecesi, onun faaliyetlerindeki etkinliği göstermektedir. Oluşturulan iç kontrol yapısı bu etkinliği en üst düzeye çıkartmayı amaçlamaktadır. 4) Yönetim Politikalarına Bağlılığı Sağlama = Yönetim sürekli olarak çalışanlarına uymaları gereken kuralları bildirmektedir. Ancak bunlara uygulama aşamasında hangi düzeyde uyulduğu şüphesi her zaman taşınmaktadır. Bu bağlamda oluşturulacak kontroller, çalışanların yönetim politikalarına zorunlu olarak uymalarını sağlamaya yönelmektedir. Ayrıca iç kontrol sisteminin özel amaçları da vardır.Bu amaçları aşağıdaki şekilde sıralayabiliriz.Bunlar şunlardır:[5] - Yetki -Gerçeklik -Bütünlük -Kayıtsal Doğruluk -Sınıflandırma - Zamanlılık - Varlıkları Koruma - Mutabakat
Bu amaçlardan ilk iki tanesinin “Muhasebe İç Kontrollerini”, son iki tanesinin ise “Yönetsel İç Kontrolleri” oluşturduğunu söyleyebiliriz. [6] İç Kontrol Sisteminin Temel Unsurları Denetim Standartları Kurulu (AICPA) yayımladığı 55 nolu denetim standardı iç kontrol sisteminin unsurlarını kontrol çevresi, muhasebe sistemi ve kontrol prosedürleri olarak kabul etmiştir. Buna göre bu üç unsurun birleşmesi işletmelerde önemli hata ve yanlışlıkların bulunması, düzeltilmesi ile bunlardan korunmayı sağlamaktadır. Özetle iç kontrol sisteminin temel unsurları şunlardır.[7] 1-) Kontrol Çevresi 2-) Muhasebe Sistemi 3-) Kontrol Prosedürleri 1) Kontrol Çevresi Kontrol çevresinin oluşmasını etkileyen çeşitli unsurlar vardır. Bu unsurlar aşağıdaki gibidir.[8] - Yönetim Felsefesi ve Faaliyet Şekli = Yönetim, bir işletmede uygun kontrol ortamının kurulmasında önemli rol oynar. İç kontrol sisteminin kurulmasından ve devam ettirilmesinden yönetim sorumludur. Sistemin etkinliğinin devamlı olarak denetlenmesi ve gerekli değişikliklerin yapılması da bu sorumluluğun kapsamındadır. Bu konuda yönetime iç denetçiler yardımcı olacaktır. Yönetimin risk alma konusundaki yaklaşımı; bütçe, kar ve diğer yönetsel amaçlara ulaşma konularına verdiği önem; finansal raporlamaya karşı tutumu, yasa ve diğer düzenlemelere uyma konusundaki iradesi kontrol çevresini önemli ölçüde etkiler. - Örgüt Yapısı ve Denetim Komitesi = Etkin bir örgüt yapısı yönlendirme, kontrol ve planlamaya verdiği önem dolayısıyla iç kontrol çevresine yardımcı olur. Örgütte çeşitli bölümler arasında görevler, sorumluluklar ve yetki dağılımı uygun şekilde yapılmalıdır. Örgüt yapısı yetki aktarımını yukarıdan aşağıya doğru, sorumlulukları ise aşağıdan yukarıya doğru belirlemelidir. Ayrıca denetim komitesi yönetim kuruluna yardımcı olarak kanun ve düzenlemelere uyma konusunda, iç kontrol yapısı dahil muhasebe ve finansal raporlama sürecinde aktif rol alır. - Yetki Kontrol Yöntemleri = Bu yöntemler, yönetimin bir bütün olarak işletme faaliyetlerini etkin bir şekilde izleme kabiliyetiyle ilgilidir. Yönetimin iç kontrol yapısının etkinliğini arttırmaya yönelik iç kontrol yöntemi bulunmaktadır. Bunlar; a) Bütçeleme b) İşletme içi raporlama c) İş denetim. Etkin bir şekilde hazırlanan ve uygulanan bütçeler, amaçlara ulaşmada ve ortaya çıkan hataların bulunmasında önemli bir kontrol aracıdır. İç denetim personelinin en üst düzeydeki yönetime bağlı olması ve hem muhasebe hem de faaliyet bölümlerinden bağımsızlığı da kontrol çevresini etkiler. - Personel Politikaları ve Uygulamaları = Personelin dürüstlüğü, yeteneği ve yeterli sayıda olması uygun bir kontrol çevresinin temelini oluşturur. Bir işletmenin iç kontrol sisteminin etkinliği, işletme içinde yer alan ve bu sistemi oluşturan, yöneten ve gözetleyen bireylerin dürüstlüğü ve ahlaki değerlerinin bir fonksiyonudur. Bu nedenle işletmelerde ahlaki ve davranış standartları oluşturulmalı ve uygulama sonuçları takip edilmelidir. - Dış Etkiler = Çeşitli işletme dışı etkenler, iç kontrol yapısının oluşturulmasını ve düzgün bir biçimde yürütülmesini gerektirebilir. İşletmenin hukuki yapısı, örneğin halka açık olması, yasaların işletmeden sürekli olarak düzenli rapor istemesi örnek olarak verilebilir. 2) Muhasebe Sistemi Muhasebe sistemi bir işletmenin, tutar ile belirtilebilen çeşitli hareketlerini kaydetme, sınıflandırma, özetleme, analiz, yorum ve raporlama işlemlerini yerine getirmeye yaramaktadır.[9] Muhasebe sistemi bakımından iyi bir iç kontrolün özellikleri aşağıdaki unsurlar etrafında toplanır.[10] -Belgeler ve Onay -İyi bir hesap planı -Muhasebe yönetmeliği ve usuller el kitabı -Rakam doğruluğunun araştırılması Etkin bir muhasebe sistemi aşağıdaki konulara ilişkin yöntemlerin ve kayıtların oluşturulmasını gerektirir.[11] -Tüm işlemlerin gerçek olup olmadığının belirlenmesi ve kayıt edilmesi -Finansal raporlama amacıyla işlemlerin, uygun şekilde sınıflandırılmasını sağlayabilecek ayrıntıda ve zaman esasına göre tanımlanması -Mali tablolarda uygun para değeriyle gösterilmesini sağlayacak şekilde, işlemlerin değerinin ölçülmesi -İşlemlerin kaydının, kapsadığı muhasebe döneminde yapılabilmesi için, işlemin meydana geldiği dönemin belirlenmesi -İşlemlerin ve ilgili açıklamaların mali tablolarda gerektiği şeklinde gösterilmesi
3) Kontrol Prosedürleri Kontrol prosedürleri, işletmenin amaçlarına ulaşılabilmek için yürütülen faaliyetlerde, güvenilirliği sağlayabilmek için yönetim tarafından oluşturulan çeşitli politika ve prosedürlerdir. Kontrol prosedürlerinin sınıflandırılması şu şekilde yapılır. [12] a) Genel Kontroller b) Uygulama Kontrolleri c) Aktifler üzerindeki Kontroller d) Verilerin güvenliği a) Genel Kontroller = Genel kontroller, kontrol prosedürlerinin başlangıç noktasıdır. Bunlar etkili çalışmadığı sürece diğer kontrol prosedürlerinin başarı olasılığı azalmaktadır. Genel Kontroller iki temel unsurdan oluşur. 1) Görevlerin Ayrılığı: İşletme büyüklüğü dikkate alınarak, görevle hata ve yolsuzlukları ortaya çıkartabilecek ve en aza indirebilecek biçimde farklı kişiler arasında dağıtılmalıdır. Bu mantığa göre görevler aşağıdaki biçimde bir dağılıma tabi tutulur.[13] - İşlemleri fiilen yapmakla görevli bir kişi (Örneğin mal alma veya satma) - İşletme aktiflerini koruma altında tutmakla görevli bir kişi (Veznedar veya depocu) - İşlemleri kayıt etmekle görevli bir kişi (Cari hesapları kayıt eden muhasebe elemanı) Bir işlem sürecinde görevlendirilecek kişilerin sayısı, işletmenin büyüklüğü ile doğru orantılıdır. Küçük veya orta büyüklükteki işletmelerde görevlerin fazla dağıtılması maliyet sorunlarını beraberinde getirmektedir. Görevlerin Ayrılığı İlişkisi
2) Teftiş = İşletme organizasyonunda belirli amaçlara ulaşabilmek için teftiş görevinin yerine getirilmesi gerekir. Bu amaçlar şunlardır.[14] · Prosedürlerin uygun biçimde yürütülüp yürütülmediğini öğrenme · Hataların anında düzeltilip düzeltilmediğini anlayabilme · Yapıda bir zayıflık ortaya çıktığında anında düzeltme yapılıp, yapılmadığını belirleyebilme · Ortaya çıkan yeni gelişmelere göre yapının yeniden düzenlemeye tabi tutulup, tutulmadığını anlayabilme İşletmede yeterli teftiş işlevinin olmaması durumunda, muhasebe prosedürlerinin ve kontrollerinin uygun bir biçimde işlemesinin garantisi sağlanamayacaktır. Yetersiz teftişin sonuçları, tabloların ve raporların zamanında hazırlanmaması, hata ve düzensizliklerin sayısında artışlar, bölümlerde kriz ve kaos biçiminde ortaya çıkabilmektedir. b) Uygulama Kontrolleri = Uygulama kontrolleri özellikle muhasebe tarafından üretilen verilerin doğrudan kontrol edilmesidir. Uygulama kontrolleri ile bir muhasebe işleminin, bütünlüğü, varolup olmadığı ve doğruluğu kontrol edilir. Bir alış veya satış yapıldığında, bu işlemin yetki düzeyi kontrol edilmekte, alınan veya düzenlenen belgelere bakılmakta, düzenlenen ödeme araçları incelenmekte, cari hesaplar kontrol edilmektedir. c) Aktifler Üzerindeki Kontroller = İşletmenin aktiflerini fiziki olarak koruyabilmek amacıyla oluşturulan kontrollerden oluşur. Bu amaçla şu düzenlemeler yapılır. · Varlıklara erişim konusunda kısıtlama getirilerek, gerekli personel yetkilendirilir. Örneğin; kasadaki paradan veznedarın, ambardaki maldan depo amirinin sorumlu olması gibi · Aktiflerin işletme içindeki hareketlerinde veya işletme dışına transfer edilmesi konusunda belirli kişilerin yetkilendirilmesi · Aktiflerin işletmeye girişlerinde veya çıkışlarında belli kişilere sayım ve gözden geçirme yetkisi verilmesi · Belli zamanlarda veya sürekli olarak işletme içinde sayım işlemlerinin yapılması d) Verilerin Güvenliği = Yaratılmış, işlenmiş ve kayıt edilmiş verilerin güvenliğini sağlayabilme amacıyla oluşturulan kontrollerdir. Sürekli dosyalarda saklanan bu verilerin yetkisiz kişiler tarafından değiştirilmesi veya silinmesi engellenmektedir. İÇ KONTROL SİSTEMİNİN OLUŞTURULMASINDA Kİ SINIRLAR Bir işletmenin iç kontrol sisteminin oluşturulmasında çeşitli sınırlar vardır.Bunlar; işletme büyüklü, işletmenin mülkiyet yapısı, hukuki şekli, faliyette bulunduğu sektör, yasal düzenlemeler, kullanılan bilgi iletişim sistemleri v.b. unsurlar iç kontrol sisteminin oluşturulmasındaki sınırlardır.[15] İç Kontrol Yapısından Elde Edilen Bilgilerin Belgelenmesi Denetçi, iç kontrol sisteminde elde ettiği bilgileri çeşitli biçimlerde belgelemektedir. Kullanılacak belgeleme biçimi, işletmenin yapısına ve büyüklüğüne göre değişmektedir. [16] Bunun için denetçiler iç kontrol sistemini tanımada temelde üç yöntemden yararlanırlar. Bu yöntemler şunlardır;[17] 1) Not Alma Yöntemi 2) Akış Şemaları Yöntemi 3) Anket Yöntemi 1) Not Alma Yöntemi = Denetçi müşterisinin personeli ile görüşme yaparken, sorduğu soruları ve aldığı cevapları kağıtlara not etme işlemidir[18]. Bu yöntemin uygulanmasında not biçimine getirilmesi gereken bazı özellikler bulunmaktadır. Bunlar;[19] · Muhasebe sisteminde yer alan her bir belge ve kaydın doğuş noktalarının ortaya konulması · Sistemde yer alan çeşitli uygulama süreçlerinin not biçiminde izlenmesi · Çeşitli kontrol prosedürlerinin uygulanma biçimlerinin not alınması Bu yöntem küçük işletmelerin denetiminde kullanılır ve basit bir yöntemdir.[20] 2) Akış Şemaları Yöntemi = Akış şemaları yöntemi, denetçinin işletmenin iç kontrol yapısının işleyişini, çeşitli semboller kullanarak şema biçimine getirmesi ve izlemesidir.[21] Bu yöntem sayesinde görev, yetki ve sorumluluklar açık bir şekilde ortaya koyulur.Akış şemaları yöntemi şema şeklinde olduğu için göze hitap eder. Bunun sonucunda not alma yöntemine göre daha elverişli ve kullanışlıdır. Bu yöntemin yenilenmesi daha kolaydır. Ancak en büyük dezavantajı ilk hazırlanışında ortaya çıkmaktadır. Çünkü ilk defa uygulanacağı zaman çok zahmetlidir. 3) Anket Yöntemi = Anket yöntemi, iç kontrol yapısı incelenen işletmenin her bir denetim alanı ile ilgili sorulacak soruların önceden hazırlanıp, sorulup, yanıt alınması işlemlerinden oluşur.[22]İç kontrol yapısının belirlenmesinde genellikle bu yöntem kullanılır. Denetçi sormuş olduğu sorulara anında cevap alır ve çeşitli formlar üzerine bu aldığı yanıtları sınıflandırır. Denetçinin sormuş olduğu sorulara aldığı cevaplar genellikle ‘evet’ veya ‘Hayır’ şeklindedir. Ayrıca denetçi almış olduğu yanıtlara göre çeşitli notlar tutar. Bu sorular işletmenin personeline sorulur. Anket sorularında hayır cevabı işletmenin zayıf yönünü gösterecek şekilde hazırlanır.[23] Anket yöntemi ayrıntılı bilgi vermesine karşın, akış şemaları yöntemi ise genel görünüm sağlar. Bu nedenle çoğunlukla iki yöntem birlikte kullanılır.[24] İÇ KONTROL SİSTEMİNİN DENETİMDEKİ YERİ VE DENETÇİ İÇİN ÖNEMİ Denetçinin çalışmalarının kapsamını belirlemede en önemli dayanak işletmenin iç kontrol sistemidir. İç kontrol sisteminin yeterliliği kontrol riskini düşürecek, buna paralel olarak da denetçi daha az örnek üzerinde çalışacaktır. Eğer iç kontrol sistemi yeterli bulunmaz ise, denetçi, kontrol riskinden geri kalan bulgu riski (ve dolayısıyla denetim riski) daha fazla olacaktır. Bu durumda denetçi, temel görevi olan denetim riskini minimuma indirmek olduğu için daha fazla kanıt toplamak için daha fazla denetim tekniği uygulayacak ve çalışmalarının kapsamını artıracaktır. Bu durum iç kontrol sistemi ile denetim maliyeti arasında ters yönde oldukça sıkı bir olduğunu ortaya koymaktadır. Bu nedenle denetçi denetim planlaması aşamasında denetim işlemlerini ne denli iç kontrol sistemine oturtabileceğini tespit eder. Ancak denetim çalışmaları sırasında yaptığı fonksiyon analizleri sırasında iç kontrol sisteminin yeterli etkinlikte olmadığını görürse, ek denetim teknikleri uygular. Hatta başlıca yapılan plan tamamen değişebilir. Bu durum bize iç kontrol sisteminin denetçi açısından öneminin yapılacak denetim planına ve daha sonraki değişikliklere temel oluşturmasından kaynaklandığını göstermektedir. İç kontrol sisteminin denetçi açısından ikinci önemi denetçilerin verdiği denetim dışı hizmetlerden kaynaklanmaktadır. Müşteri firmalar, denetim şirketleri ve denetçiler iç kontrol sisteminin geliştirilmesinde tecrübeli oldukları için onların bu tecrübelerinden yaralanmak isterler. Kendi iç kontrol sistemini yeterli bulmayan firmalar, denetim şirketlerine firmalarının iç kontrol sisteminin yeniden kurulmasında veya geliştirilmesinde yardım isterler. İşte denetim şirketi veya denetçi böyle bir taleple karşı karşıya ise yine denetlenen müşterisinin iç kontrol sistemini detaylı bir şekilde incelemek zorunda kalabilir. SONUÇ Bir işletmedeki iç kontrol sistemi o işletmede yürütülmekte olan denetim faaliyetlerine doğrudan etki yapar. Bu etki hem iç denetim, hem de bağımsız denetim üzerinedir. İç denetçilerin sistemi gözden geçirmelerindeki temel amaç; tepe yönetim tarafından saptanmış yönerge ve kurallara uygun davranıldığının; yönetim kararlarına esas olan çeşitli raporların doğru zamanlı ve eksiksiz olarak hazırlanarak yönetime sunulduğunun belirlenmesidir. İç kontrol sisteminin bağımsız denetim tarafından gözden geçirilmesinin temel amacı ise, denetlenen işletmenin muhasebe sistemi tarafından tutulan hesapların ve finansal raporların güvenilirliğini saptamak ve yıl sonu denetimi sırasında uygulanacak denetim işlemlerinin türünü, kapsamını, ayrıntı derecesini ve uygulama zamanını belirlemektir. Bundan başka; bağımsız denetçiler, sistemin işlerliği hakkında görüş bildirmek, işletme yöneticilerine sistemin iyileştirilmesi konusunda önerilerde bulunmak ve gerektiğinde resmi kuruluşlara raporlar hazırlamak için iç kontrol sistemini incelerler. [25] Kaynakça - GÜRENİN, Ersin, Denetim, Muhasebe Enstitüsü Eğitim ve Araştırma Vakfı Yayınları, İstanbul - BOZKURT, Nejat, Muhasebe Denetimi, Alfa Yayınevi, 1998, İstanbul - GÜRBÜZ, Hasan, Muhasebe Denetimi, Bilim Teknik Yayınevi, 1995, İstanbul - KEPEKÇİ, Celal, Bağımsız Denetim, Siyasal Kitabevi, 2000, Ankara - ÇÖMLEKÇİ, Ferruh, Muhasebe Denetimi, Eskişehir İktisadi ve Ticari İlimler Akademisi Yayınları, 1976, Eskişehir - Ataman Ümit, Hacırüstemoğlu Rüstem, Bozkurt Nejat, Muhasebe Denetimi Uygulamaları, Alfa Yayınları, 2001, İstanbul - KAVAL Hasan, Muhasebe Denetimi, Akademik Denetim Danışmanlık ve Yeminli Mali müşavirlik A.Ş., 2003, Ankara
|
