Özet

Yaşam seyri kavramı bir varlık açısından düşünüldüğünde, varlığın tedariğinden başlayarak, bu varlığın elden çıkarılmasına kadar geçen tüm süreçleri kapsamaktadır. Uygulamada yaşam seyri maliyetleme gerek işletmeler, gerekse tüketiciler tarafından çok çeşitli alanlarda kullanılabilen etkili bir karar verme aracıdır. Çalışma kapsamında konuya stratejik maliyet yönetimi açısından bakılarak, yaşam seyri maliyetleme de tasarım ve eş zamanlı mühendisliğin de önemi ortaya konulmuş ve bazı örnekler ile konu pekiştirilmiştir.

 

 

Life Cycle Costing In Terms Of Strategic Cost Management

Abstract

When the concept of life cycle is considered in terms of an asset, it is a process that includes all of the levels from the supply to the disposal of the asset. The implementation of the real life cycle costing for both the businesses and the consumers is perceived as an efficient decision making in various areas. The study exhibits an approach to the subject by identifying it in terms of strategic cost method and implies the importance of design and Concurrent Engineering in life cycle costing with various examples presented. 

 

Giriş

 

Yaşam seyri maliyetleme yöntemi veya analizleri, ilk olarak 1960’lı yıllarda ABD Savunma Bakanlığı tarafından, tedarik sürecinde stratejik bir karar verme aracı olarak kullanılmıştır. Bunu takiben özellikle 1980’li yıllarda artan rekabetle birlikte bu yöntem, geliştirilerek gerek ticari alanda, gerek tedarik alanında, gerekse üretim sürecinde stratejik bir karar verme aracı olarak sıklıkla başvurulan bir yöntem olma özelliğine kavuşmuştur (1).

Mamul yasam seyri kavramının, genel olarak pazarlama yönetiminde mamul stratejilerine dönük bir kavram olduğu bilinmektedir. Buna göre isletmeler, mamullerinin pazara sunulmasından itibaren pazarda tutunup, uzun bir süre piyasada kalmasını istemektedir. Fakat maliyet yönetiminde ürün yasam seyri farklı açılardan ele alınmaktadır. Çünkü, maliyet yönetiminde maliyetlerin hangi aşamalarda ortaya çıktığı önemlidir. Geleneksel maliyet yönetimi perspektifinden ürün yasam seyri kavramı; üretici bakışı, pazarlama bakışı ve tüketici bakışı olmak üzere üç farklı bakış açısıyla ele alınmaktadır (2)

     Stratejik maliyet yönetimi, dışsal odaklanmanın, hem içsel hem de dışsal bağlantıların dikkate alınması ve işletilmesi ihtiyacının önemini vurgulamaktadır. Bununla ilişkili olarak, yaşam seyri maliyetleme, yönetimin içsel ve dışsal bağlantıların işletiminin sağlaması için kavramsal altyapı oluşturan bir yaklaşımdır. Yaşam seyri maliyetlemeyi daha iyi anlayabilmek için öncelikle ürün yaşam döngüsünün temel kavramlarının incelenmesi gerekmektedir.

 

1. Geleneksel Yaşam Seyri Maliyetleme

 

1.1. Ürün Yaşam Döngüsü Bakış Açıları

     Ürün yaşam döngüsü; basitçe ifade etmek gerekirse, bir ürünün fikir aşamasından ürünün piyasadan kaldırılmasına kadar var olduğu zaman dilimidir. Burada bahsi geçen “fikir aşaması”, “satın alma” ile değiştirilerek, ürün yaşam döngüsünün müşteri-temelli tanımı yapılabilir. Üretici-temelli tanım, sınıflar, formlar veya markaları ifade ederken, müşteri-temelli tanım belirli bir birim ürünün yaşamını ifade etmektedir. Bu üretici ve müşteri temelli yönelimler, gelir-yaratma yaşamı ve tüketilebilir yaşam kavramlarına bakılarak yenilenebilir. Gelir-yaratma yaşamı, ürünün/hizmetin işletme için gelir yarattığı dönemi ifade etmektedir. Bir ürün/hizmet, gelir-yaratma yaşamına ilk ürünün satışıyla başlamaktadır. Tüketilebilir yaşam ise ürünün/hizmetin, müşterinin ihtiyaçlarına hizmet ettiği zaman dilimidir. Gelir-yaratma yaşamı üreticinin, tüketilebilir yaşam ise müşterinin ilgi alanına girmektedir. Tüketilebilir yaşam ayrıca bir rekabet aracı olarak kullanılabileceğinden üretici açısından da önemlidir (3).

 

Pazarlama Bakış Açısı; Ürünün/hizmetin üreticisi için ürün yaşam döngüsüne ilişkin iki bakış açısı bulunmaktadır. Bunlar (4); pazarlama bakış açısı ve üretim bakış açısıdır. Pazarlama bakış açısı, ürün/hizmet farklı yaşam döngüsü aşamalarından geçerken, genel satış şekillerini tanımlamaktadır. Şekil 1, ürün yaşam döngüsünün pazarlama bakış açısının genel seyrini tanımlamaktadır. Şekil 1’de tanımlanan farklı aşamalar; giriş, büyüme, olgunluk ve düşüştür. Giriş Aşaması, odağın piyasaya giriş üzerine olduğu aşamadır; üretim öncesi ve hazırlık faaliyetleri ile ifade edilmektedir. Şekilde de görüldüğü gibi, belirli bir dönem için (üretim öncesi dönem) satış bulunmamaktadır, daha sonra ürün tanıtıldıkça satışlar yavaşça artmaktadır. Büyüme Aşaması, satışların artan oranda yükseldiği zaman dilimidir. Olgunluk aşaması, satışların azalan oranda yükseldiği dönemdir. Bu dönemde, satış eğrisinin eğimi sıfır olmaktadır ve düşüş aşamasında negatife dönmektedir. Sonuç olarak, olgunluk aşaması ürünün piyasa kabulünü kaybettiği ve satışların düşmeye başladığı dönemdir.

 

 

               Satış

                Miktarı   

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

                                Giriş               Büyüme                     Olgunluk      Düşüş

Şekil 1: Ürün Yaşam Döngüsünün Genel Seyri: Pazarlama Bakış Açısı

 

Üretim Bakış Açısı; Ürün yaşam döngüsünün aşamalarını, yaşam döngüsü boyunca ortaya konulan faaliyetlerdeki değişimlere göre tanımlamaktadır. Bunlar (5); araştırma ve geliştirme faaliyetleri, üretim faaliyetleri ve lojistik faaliyetlerdir. Pazarlama bakış açısı, satış geliri davranışıyla ilgilenmekteyken, üretim bakış açısı yaşam döngüsü maliyetleriyle ilgilenmektedir. Yaşam döngüsü maliyetleri bütün yaşamı boyuca ürünle ilgili maliyetlerdir. Bu maliyetler araştırma (ürün kapsamında), geliştirme (planlama, tasarım, test etme), üretim (dönüştürme faaliyetleri) ve lojistik destek (reklam, dağıtım, garanti, müşteri servisi, ürün servisi vb.) maliyetleridir. Ürün yaşam döngüsü ve bununla ilişkili olarak yüklenilen maliyetler eğrisi Şekil 2’de gösterilmektedir. Dikkat edilmesi gereken nokta ürünle ilişkili yüklenilen maliyetlerin %90’dan fazlasının ürün yaşam döngüsünün geliştirme aşamasında ortaya çıktığıdır. Yüklenilen maliyetlerle kastedilen, ürünün bünyesine girecek maliyetlerin önceden belirlenmesidir, bu belirleme ürün tasarımının yapısı ve tasarımı üretmek için gerekli süreçlerle oluşturulmaktadır (6). Her isletme, yeni mamuller ve hizmetler için fikirleri değerlendirebilecek ve bu fikirleri gelişmiş projelere dönüştürebilecek kendine has bir sürece sahiptir. Bu süreç, kendi içinde farklı safhalara ayrılabilir (7).

 

     Müşteri Bakış Açısı; Üretim yaşam döngüsü gibi, tüketim yaşam döngüsünün aşamaları da faaliyetlerle ilişkilidir. Bu faaliyetler, dört aşamayı belirlemektedir: satın alma, işletim, sürdürme ve elden çıkarma. Tüketilebilir yaşam döngüsü bakış açısı, verilen bir fiyat için ürünün performansı üzerine odaklanmaktadır. Fiyat, ürüne sahip olmanın maliyetidir ve şu elemanlardan oluşmaktadır (8): satın alma maliyeti, işletim maliyeti, sürdürme maliyeti ve elden çıkarma maliyeti. Sonuç olarak, toplam müşteri memnuniyeti, hem satın alma hem de satın alma sonrası maliyetlerinden etkilenmektedir. Müşteri memnuniyetinin satın alma sonrası maliyetlerden etkilenmesi nedeniyle, üreticiler bu maliyetlerin seviyesini yönetme üzerinde önemle durmaktadırlar. Üreticilerin satın alma sonrası faaliyetlerle üretici faaliyetleri arasındaki bağlantıyı kendi çıkarları için nasıl kullanacakları, ürün yaşam döngüsü maliyet yönetiminin anahtar noktasıdır.

 

Yaşam Döngüsü

Maliyetleri %

                       100

 

 

                    75

 

 

                     25

 

                      Araştırma     Planlama     Tasarım     Test Etme     Üretim     Lojistik                                 

 

Şekil 2: Ürün Yaşam Döngüsü: Üretim Bakış Açısı

Kaynak: Hansen, Mowen, 2006, 503.  

 

1.2. Etkileşimli Bakış Açısı

     Her üç yaşam döngüsü bakış açısı da, ürün/hizmet üreticileri için farklı fikirler sunmaktadır. Gerçekte, üreticiler bu üç bakış açısından herhangi birini göz ardı edemezler. Ayrıntılı bir yaşam döngüsü, maliyet yönetimi programı mevcut bakış açılarının çeşitliliğini dikkate almalıdır. Bu gözlem, yaşam döngüsü maliyet yönetiminin ayrıntılı ve bütünleşik bir tanımını vermektedir. Yaşam seyri maliyetleme, bir ürünün tasarlanmasını, geliştirilmesini, üretimini, pazarlamasını, dağıtımını, işletilmesini, sürdürülmesini, servisini ve elden çıkarılmasını sağlayan ve böylelikle yaşam döngüsünün karlarını maksimize eden faaliyetlerden oluşmaktadır. Yaşam döngüsünün karlarını maksimize etmek, üreticilerin üç yaşam döngüsü bakış açısı arasındaki ilişkileri anlamaları ve bu ilişkilerden yararlanmaları ile mümkündür. Bu ilişkiler bir kere kavrandığında, faaliyetler gelir çoğaltmanın ve maliyet düşürmenin avantajlarını kullanacak şekilde uygulanabilecektir (9).

 

     Yaşam Döngüsü Bakış Açıları Arasındaki İlişkiler:  Pazarlama bakış açısı ürünün yaşam döngüsü boyunca satış seyrinin yapısıyla ilgilenmektedir; bu gelir-merkezli bakış açısıdır. Üretim bakış açısı, ürünleri geliştirmek, üretmek, pazarlamak ve ürünlerin servisini sağlamak için ihtiyaç duyulan içsel faaliyetlerle ilgilenmektedir. Üretim bakış açısı aşamaları, pazarlama aşamalarının satış amaçlarını desteklemek için bulunmaktadır. Bu satış desteği de, kaynak tüketimini gerektirmektedir. Sonuç olarak, üretim yaşam döngüsü harcama-merkezli bakış açısı olarak tanımlanabilir.  Tüketim yaşam döngüsü, ürün performansı ve fiyat (satış sonrası maliyetler de dahil) ile ilgilidir. Gelir yaratma kabiliyeti ve kaynak harcama seviyesinin her ikisi de ürün performansı ve fiyatla ilgilidir. Üretici, müşterinin ne aldığı ve neden vazgeçtiği üzerine odaklanmalıdır. Sonuç olarak, tüketim yaşam döngüsü müşteri-değeri temelli bakış açısı olarak tanımlanabilir. Tablo 1, üç bakış açısının aşamaları arasındaki ilişkileri göstermektedir. Pazarlama bakış açısının aşamaları sütunlarda; diğer iki bakış açısı satırlarda yer almaktadır. Diğer iki bakış açısı yapılarından kaynaklanan nitelikleriyle tanımlanmaktadır. Bunlar; üretim yaşam döngüsü için harcamalar ve tüketilebilir yaşam döngüsü için müşteri değeridir. Rekabet ve müşteri tipi, müşteri değeri içine dahil edilmektedir çünkü bunlar müşteri değerini sağlamada, üreticinin yaklaşımını etkilemektedir.

 

Tablo 1: Ürün Yaşam Döngüsü Bakış Açılarının Tipik İlişkileri

Pazarlama Ürün Yaşam Döngüsü: Nitelikler	Giriş	Büyüme	Olgunluk	Düşüş
Satışlar	Düşük	Hızlı artış	Yavaş artış Satışlar en yüksek	Azalma
Üretim Yaşam Döngüsü: Nitelikler	Giriş	Büyüme	Olgunluk	Düşüş
Harcamalar:    Ürün AR-GE    Süreç AR-GE    Fabrika&Teçhizat    Pazarlama Servis:	Yüksek Orta Ortaya doğru Düşük Yükseğe doğru Orta Düşük	Orta Yüksek Yüksek Yüksek Orta	Orta Orta Orta Orta Yüksek	Düşük Düşük Düşük Düşük Düşük
Tüketilebilir Yaşam Döngüsü: Nitelikler	Giriş	Büyüme	Olgunluk	Düşüş
Müşteri Değeri:    Müşteri Tipi      Performans Duyarlılığı    Fiyat Duyarlılığı    Rekabet	Yenilikçiler   Yüksek Düşük Yok	Yığın Pazar Yüksek Orta Artan	Yığın pazar, farklılaştırılmış Yüksek Yüksek Yüksek	Tembeller   Orta Orta Düşük
Nitelikler	Giriş	Büyüme	Olgunluk	Düşüş
Karlar	Kayba göre önemsiz	En üst seviyede	Yükseğe doğru orta	Düşük

Kaynak: Hansen, Mowen, 2006, 504.           

     Tablo 1’de açıklanan ilişkiler tipiktir, ürünün ve üreticinin faaliyet gösterdiği endüstrinin yapısına bağlı olarak değişkenlik gösterebilir. İlişkilerle ilgili bazı açıklamalar, üreticiler için bunları kendi çıkarına kullanacak potansiyeli ortaya çıkarmaktadır. İlişkiler dikey ve yatay olarak incelenebilir. Örneğin, giriş aşamasında, dikey ilişkiler düşünüldüğünde, araştırma, geliştirme ve pazarlamadaki yüksek harcamaların, kayıplara veya önemsiz tutarda kara neden olacağı beklenmektedir. Bu aşamadaki müşteriler “yenilikçiler” olarak tanımlanmıştır. Bunlar, ürünü ilk satın alacak müşterilerdir. Yenilikçiler, yeni bir şey denemeye hevesli, maceraperest müşterilerdir. Bu tip müşteriler ürünün fiyatından çok performansı ile ilgilenmektedirler. Aslında rakiplerin olmadığı da düşünüldüğünde, yeni ürün için daha yüksek fiyat belirlenmesi mümkün olabilmektedir. Eğer pazara giriş engelleri fazlaysa, yüksek fiyat belirli bir süre daha devam ettirilebilir. Ancak, tablonun yatay boyutu tarafından gösterildiği gibi rekabet artarsa ve fiyat duyarlılığı da artarsa, o zaman üreticinin rekabetsel avantajı sürdürebilmek için daha fazla araştırma, geliştirme ve farklılaştırma üzerinde durmaya ihtiyacı olacaktır (10). 

     Gelir Arttırma Gelir yaratma yaklaşımları pazarlama yaşam döngüsü aşamasına ve müşteri değer etkisine bağlıdır. Örneğin, fiyatlama stratejisi, aşamalarla değişmektedir. Giriş aşamasında, müşterilerin fiyat duyarlılığı düşük olduğu ve müşteriler daha çok ürünün performansı ile ilgilendikleri için, daha yüksek fiyatlama yapılabilir.

     Olgunluk aşamasında, müşteriler hem fiyata hem de performansa yüksek derecede duyarlıdırlar. Bunun anlamı, ürüne yeni nitelikler katmak, dayanıklılığı arttırmak, kullanımının sürdürülebilirliğini arttırmak ve kişiselleştirilmiş ürünler sunmak gibi stratejilerin bu aşama için uygun olacağıdır. Bu aşamada, farklılaştırma önemlidir. Ancak, geliri arttırmanın sağlanabilmesi için, müşterinin ürün performansındaki iyileştirmeler için fazladan para ödemek için istekli olması gerekmektedir. Dahası, müşteri tarafından ödenecek bu primin, üreticinin ürüne yeni nitelik kazandırmak için katlandığı maliyetten fazla olması gerekmektedir. Düşüş aşamasında, gelir, ürün için yeni kullanım alanları ya da yeni müşteriler bulunarak arttırılabilir.

     Maliyet Düşürme Yaşam seyri maliyetlemenin asıl ilgilendiği, maliyet kontrolü değil, maliyet düşürmedir. Maliyet düşürme stratejileri, ürün yaşam döngüsünün ilk aşamalarında yapılan çalışmalar ile ilerleyen aşamalar ve tüketim aşamaları için daha düşük maliyetleri sağlayabilmektedir. Ürünün yaşam döngüsü maliyetlerinin %90’ının yada fazlasının, geliştirme aşamasında belirlendiği düşünüldüğünde, ürünün bu aşaması boyunca yapılan çalışmaların yönetimine odaklanmak doğru olacaktır. Araştırmalar, üretim öncesi çalışmalara harcanan her bir doların, üretim çalışmaları ile müşteriyi elde tutma, tamir ve elden çıkarmayı da kapsayan üretim sonrası çalışmalarından $8-$10 arası maliyet indirimi sağladığını göstermektedir (11). Açıkça, maliyet düşürme için asıl fırsatlar, üretim başlamadan ortaya çıkmaktadır. Yöneticiler, üretim, pazarlama ve satın alma sonrası maliyetleri düşürmek için, üretim öncesi varlıklara daha fazla yatırım yapmalı ve ürün yaşam döngüsünün ilk aşamalarındaki çalışmalara daha fazla kaynak ayırmalıdırlar.

     Ürün tasarımı ve süreç tasarımı maliyet düşürmesi için birçok fırsat sunmaktadır. Bunlar;  (1) üretim maliyetlerini düşürmek için tasarım, (2) lojistik destek maliyetlerini düşürmek için tasarım, (3) müşteriyi elde tutma, tamir ve elden çıkarmayı içeren satın alma sonrası maliyetleri düşürmek için tasarım olarak sıralanabilmektedir. Bu yaklaşımların başarılı olabilmesi için, üretici şirketlerin yöneticilerinin, faaliyetler, maliyet anahtarları ve faaliyetler arası etkileşimi iyi kavramış olmaları gerekmektedir. Üretim, lojistik ve satın alma sonrası faaliyetler birbirinden bağımsız değildir. Bazı tasarımlar, satın alma sonrası maliyetleri düşürebilir ve üretim maliyetlerini arttırabilir. Diğer tasarımlar ise aynı anda, üretim, lojistik ve satın alma sonrası maliyetleri düşürebilir.

     Maliyet Düşürme: Bir Örnek (12); Geleneksel maliyet sistemi genellikle yaşam seyri maliyetleme için gerekli bilgi üretimini sağlamayacaktır. Geleneksel maliyet sistemi, maliyet davranışını tanımlamak için birim-temelli maliyet anahtarlarını kullanmaya odaklanmakta, üretim faaliyetleriyle ilgilenmekte, lojistik ve satın alma sonrası faaliyetleri göz ardı etmekte ve araştırma-geliştirme maliyetleri ile diğer üretim dışı maliyetleri ortaya çıktıkça giderleştirmektedir. Geleneksel maliyet sistemleri, yaşam döngüsü boyunca ürünle ilgili ortaya çıkan maliyetlerin tümünü toplamamaktadır. Aslında, genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri yönlendirmeli maliyet sistemi, yaşam seyri maliyetlemenin gerekliliklerini desteklememektedir. Ancak, faaliyet tabanlı maliyet sistemi, hem üretim öncesi hem de üretim sonrası faaliyetleri içeren faaliyetler ile maliyet anahtarlarına ilişkin bilgi üretmektedir.

     Faaliyet bilgisine sahip olmanın önemini göstermek için, A işletmesinin, endüstriyel güç araçları üreten bir işletme olduğunu düşünelim. A işletmesi, mevcut durumda bütün dönüştürme maliyetlerinin direkt işçilik saatleri kullanılarak yüklendiği geleneksel birim-temelli maliyet sistemi kullanmaktadır. Rekabetsel güçler nedeniyle yönetim, kendi tasarım mühendislerinden, üretim maliyetlerini düşürmek amacıyla, mevcut ürünler için, yeni ürün ve süreç tasarımları geliştirmelerini istemiştir (tasarım geliştirmesi istenen ürünlerin, pazarlama yaşam döngülerinin büyüme aşamasının son evresine girmekte olduğu tahmin edilmiştir). Ancak, eğer üretim maliyetleri direkt işçilik saatlerinden farklı bir maliyet anahtarı ile yüklenirse, tasarım faaliyetleri beklenenden çok farklı maliyetler yaratabilecektir. Örneğin, mühendislerin güç araçlarından biri için iki farklı ürün tasarımı düşündüğünü varsayalım. Her iki tasarımda, mevcut model üzerinden direkt ilk madde ve işçilik saatlerini düşürmektedir. Her iki tasarımın, hem geleneksel maliyet sistemi, hem de faaliyet tabanlı maliyet sistemi için üretim, lojistik ve satın alma sonrası faaliyetler üzerine beklenen etkileri aşağıda listelenmiştir.       

Maliyet Davranışı

Birim-Temelli Sistem:    Değişken Dönüştürme Faaliyeti Oranı: direkt işçilik saati başına 40 TL    İlk Madde Kullanım Oranı: bölüm başına 8 TL Faaliyet-Tabanlı Maliyet Sistemi    İşçilik Kullanımı: direkt işçilik saati başına 10 TL    İlk Madde Kullanımı(direkt ilk maddeler): bölüm başına  8 TL    Makine İşleme: makine saati başına  28 TL    Satın Alma Faaliyeti: satın alma siparişi başına  60 TL    Hazırlık Faaliyeti: hazırlama saati başına  1.000 TL    Garanti Faaliyeti: geri dönen birim başına (genellikle detaylı tekrar işleme gerektirir)  200 TL    Müşteri Tamir Maliyeti: tamir saati başına  10 TL

Faaliyet ve Kaynak Bilgisi (Yıllık Tahminler)

	Tasarım A	Tasarım B
Üretilen Birimler	10.000	10.000
Direkt İlk Madde Kullanımı	100.000 bölüm	60.000 bölüm
İşçilik Kullanımı	50.000 saat	80.000 saat
Makine Saatleri	25.000	20.000
Satın Alma Siparişleri	300	200
Hazırlık Saatleri	200	100
Geri Dönen Birimler	400	75
Tamir Süresi (müşteri)	800	150

 

     Hem birim temelli geleneksel maliyet sistemi, hem de faaliyet tabanlı maliyetleme sistemi altında, her bir tasarım için maliyet analizi, aşağıda ki tablolarda verilmiştir. Birim temelli sistem, sadece üretim maliyetlerini kullanarak ürünün birim maliyetini hesaplamaktadır. Geleneksel analiz sonuçlarına göre, Tasarım A tercih edilecektir. Sonuç olarak A işletmesi, Tasarım B yerine Tasarım A’yı tercih edecektir. Faaliyet tabanlı maliyetleme analizi çok daha farklı bir sonuç ortaya koymaktadır. Tasarım A’ya göre Tasarım B, üretim, lojistik ve satın alma sonrası faaliyetlerin maliyetleri eş zamanlı olarak düşürmektedir. Satın alma sonrası maliyetler göz ardı edildiğinde, Tasarım B için yıllık maliyet avantajı 331.000 TL’dir. Dahası, satın alma sonrası maliyetler nispeten düşük gibi gözükse de, çok rekabetsel bir çerçevede önemli olabilir. Dikkat edilmesi gereken nokta, Tasarım A için üretilen birim başına müşteri tamir süresinin 0.08 * (800/10.000), Tasarım B için ise sadece 0.015*(150/10.000) olduğudur. Bunun anlamı, Tasarım B’nin Tasarım A’ya göre daha fazla servis kabiliyetinin olduğudur ki, bu da daha fazla müşteri değeri demektir.

 

A. Geleneksel Maliyet Sistemi

	Tasarım A	Tasarım B
Direkt İlk Maddea	$800.000	$480.000
Dönüştürme Maliyetib	$2.000.000	$3.200.000
Toplam Üretim Maliyeti	$2.800.000	$3.680.000
Üretilen Birim	10.000	10.000
Birim Maliyet	$280	$368

 

^a$8 * 100.000; $8 * 60.000

^b$40 * 50.000; $40 * 80.000

 

B. Faaliyet Tabanlı Maliyet Sistemi

	Tasarım A	Tasarım B
Direkt İlk Madde	800.000 TL	480.000 TL
Direkt İşçilika	500.000 TL	800.000 TL
Makine İşlemeb	700.000 TL	560.000 TL
Satın Almac	18.000 TL	12.000 TL
Hazırlamac	200.000 TL	100.000 TL
Garantic	80.000 TL	15.000 TL
Toplam Üretim Maliyeti	2.298..000 TL	1.967.000 TL
Üretilen Birim	10.000	10.000
Birim Maliyet	230 TL	197 TL
Satın Alma Sonrası Maliyetler	8.000 TL	1.500 TL

 

^a$10 * 50.000; $10 * 80.000

^b$28 * 25.000; $28 * 20.000

^c$60 * 300; $60 * 200

 

 

 

 

Hedef Maliyetlemenin Rolü

 

Hedef maliyetleme; fiyat yönelimli, müşteri odaklı ve tasarım merkezli bir maliyetleme yöntemi olup, çapraz fonksiyonları kullanan, hem bir kar planlama sistemi, hem de bir maliyet yönetim sistemi olarak tanımlanabilir (13).

Hedef maliyet ise önceden belirlenmiş piyasa payını koruyacak satış fiyatı ile arzulanan birim başına kar arasındaki fark olarak tanımlanabilir. Eğer hedef maliyet, mevcut durumda başarılabilecek olandan düşükse, yönetim gerçekleşen maliyeti hedef maliyete eşitleyecek maliyet düşürme bütçelemesini yapmalıdır. İlerleme, gerçekleşen maliyetler ile ara hedef maliyetlerle karşılaştırma yapılarak ölçülür. Örneğin, bir ürünün mevcut satış fiyatının 20 TL, pazar payının ise %24 olduğunu varsayalım. Pazarlama yöneticisi, satış fiyatını 17 TL’ye düşürmenin pazar payını %24’ten %36’ya çıkaracağını belirtmektedir. Ürün mevcut durumda, birim başına 4 TL kar sağlamaktadır. Şirketin başkanı, birim başına 4 TL karın sürdürülmesi gerektiğini belirtmektedir. Sonuç olarak, birim başına kar sürdürülebilirse ve piyasa payı artarsa, toplam kar da artacaktır. Dahası, pazar payını arttırmak, firmanın uzun vadeli rekabet pozisyonunu güçlendirecektir. Birim başına 17 TL’lik hedef fiyat ve 4 TL’lik hedef kar, hedef maliyeti belirlemektedir. Buna göre, hedef maliyet aşağıdaki gibi hesaplanmaktadır;

                                Hedef Maliyet = 17TL-4TL = 13TL

     Bir ürünün üretilmesinin maliyetinin mevcut durumda 15 TL olduğunu varsayalım. Bu durumda, hedef maliyeti ve arzulanan karı gerçekleştirmek için 2 TL’lik maliyet indirimi gerekmektedir (15TL-13TL). Hedef maliyeti gerçekleştirmek için yönetim, doğru karar verme kabiliyetine sahip bir faaliyet analizi ve yönetimi ile maliyetleri düşürmelidir. Ana fikir, maliyet düşürmenin belirli bir zaman periyodunda gerçekleştirilmesidir.

 

     Yaşam döngüsü maliyet analizi maliyet düşürme üzerine odaklandığına göre, hedef maliyetleme, maliyet düşürme amaçlarını oluşturmak için özellikle kullanışlı bir araç olmaktadır. Örneğin, Toyota yeni bir araba modeli için ömür boyu hedef karı, hedef kar oranı ile hedef satışları çarparak saptamaktadır. Daha sonra ise hedef satışlardan tahmini maliyetleri düşerek tahmini karı hesaplamaktadır. Genellikle (bu noktada) hedef kar tahmini kardan yüksektir. Maliyet düşürme amacı, hedef kar ile tahmini kar arasındaki fark ile tanımlanmaktadır. Toyota, daha sonra, yeni modelin daha iyi bir tasarımı ile maliyet düşürme fırsatlarını araştırarak, ürün planlama süreci boyunca, fiili geliştirme ve üretim aşamasında olduğundan daha fazla maliyet düşürme fırsatı olduğunun farkına varmıştır (14).

 

2. Stratejik Maliyet Yönetimi Açısından Yaşam Boyu Maliyetleme

 

Stratejik maliyet yönetiminde piyasadaki rakiplere ve her hangi bir nedenle ilişkili olduğu işletmelerin durumuna göre strateji belirlemede, işletmenin çeviklik kabiliyetini arttırma ve maliyetleri kontrol altında tutmak amaçlanmaktadır. Burada, işletme çevresiyle bir bütün olarak düşünülmektedir. Maliyeti düşürmek amacıyla, tedarikten satışa kadar olan süreç için gerçekleşen katma değer yaklaşımının yetersiz kalmakta olduğu vurgulanmaktadır. İşletmenin maliyetlerini istediği seviyede kontrol edebilmesi için katma değer yaklaşımından daha geniş bir yelpazede satıcılar, alıcılar ve rakiplerin de dahil olduğu değer zinciri üzerinde stratejik konumun belirlenmesi ve maliyet etkenlerinin analiz edilmesi gerekmektedir (15).

 

Ürün yaşam seyri maliyetleme yönteminin temel düşüncesi; maliyetlerin çok önemli bir kısmının, bu maliyetlere katlanmaya başlamadan önce üstlenildiğidir ve bu düşünceye odaklanılması, yönteme büyük bir ayrıcalık kazandırmaktadır (16).

 

Genellikle, ürün yada hizmet maliyetleri aylık, yıllık gibi kısa dönemler için ölçülmektedir. Yaşam seyri maliyetleme ise uzun vadeli bir bakış açısı sağlamaktadır. Çünkü, ürünün yada hizmetin yaşam seyrinin tümünün maliyetiyle ilgilenmektedir (Şekil 3). Böylelikle ürün/hizmet maliyeti ve karlılığı hakkında daha geniş bir bakış açısı sağlamaktadır. Örneğin, tasarım maliyetlerine yapılan düşük miktarda bir yatırım nedeniyle dikkatsiz tasarlanmış bir ürün için yaşam seyrinin ilerleyen safhalarında, önemli ölçüde büyük tutarlarda pazarlama ve hizmet maliyeti söz konusu olabilir. Yöneticiler, ürünün yalnız üretim maliyetleriyle değil, tüm yaşam seyrini kapsayan toplam maliyetleriyle ilgilenmek durumundadırlar. Ürünün yaşam seyrindeki toplam maliyetler üç bileşene bölünerek incelenebilir. Bunlar; üretim öncesi maliyetler (Ar-Ge ve tasarım), üretim maliyetleri (satın alma, direkt üretim maliyetleri, endirekt üretim maliyetleri) ve üretim sonrası maliyetlerdir (pazarlama ve dağıtım, servis ve garanti) (17).

 

 

 

                                                                                                                   

 

 

 

                                                                                                                                            

                Üretim Öncesi Maliyetler                                        Üretim Sonrası Maliyetler

 

 

                                                       Yaşam Seyri Maliyetleme

Şekil 3: Maliyet Yaşam Döngüsünde Yaşam Seyri Maliyetleme

Kaynak: Blocher v.d., 2005, 393.         

Maliyet yönetimi yöntemleri sadece üretim maliyetleri üzerine odaklanmaktayken, özellikle belirli sanayi kollarında üretim öncesi ve üretim sonrası maliyetler toplam yaşam seyri maliyetlerinin büyük oranını oluşturabilmektedir. Yüksek üretim öncesi ve üretim sonrası maliyete sahip sanayi kollarına örnek olarak ecza, otomotiv; yüksek üretim öncesi maliyete sahip sanayi kollarına örnek olarak bilgisayar yazılımı, özellikli endüstriler ve tıbbi ekipman; yüksek üretim sonrası maliyete sahip sanayi kollarına örnek olarak da perakende, parfüm-kozmetik verilebilir.

     Üretim öncesi ve üretim sonrası maliyetler, tedarikçiler ve dağıtıcılarla geliştirilmiş ilişkiler yönetilebilirler; en önemli yol ürünün tasarımı ve üretim sürecidir. Değer zinciri analizi ayrıca, hem üretim hem de hizmet işletmeleri için üretim öncesi ve üretim sonrası bağlantılarını tanımlamada yararlı bir yol sağlayabilir (18) (Şekil 4).  

TASARIM

SERVİS&GARANTİ

PAZARLAMA&DAĞITIM

ÜRETİM

                                                                                                                                                            

                             Üretimi

                           Kolay                       Yetersiz Tasarım                       

                                        

                                              

                                            Düşük Kalite                            Acele, Küçük Siparişler

                         Düşük                                                                        Uygun Olmayan         

                     Kalite                                                                         Eğitim, Donanım       

                                                                                                                                                     

Şekil 4: Üretim Öncesi, Üretim Sonrası Bağlantılarını Gösteren Değer Zinciri

Kaynak: Blocher v.d., 2005, 394.

2.1. Tasarımın Önemi

Yöneticiler üretim öncesi ve üretim sonrası maliyetleri değerlendirdikleri için, tasarım aşamasında karar alma, kritik öneme sahiptir. Tasarım aşamasında ortaya çıkan maliyetler, toplam maliyetler içinde küçük bir orana sahip olmasına rağmen, tasarım aşaması kararları firmanın üretim, pazarlama ve servis planının belirleyicisidir. Bu nedenle, tasarım aşaması kararları, yaşam seyri maliyetlerinin kalanı için bir bağlayıcılığa sahiptir.

 

Tasarım aşamasındaki kritik başarı faktörleri aşağıdakileri kapsamaktadır (19).

Azaltılmış Pazara Giriş Süresi: Ürün geliştirme ve teslimat hızının kritik olduğu rekabetsel bir çevrede, pazara giriş süresini azaltma çabalarının önceliği bulunmaktadır.

Azaltılmış Beklenen Hizmet Maliyetleri: Modüler, değiştirilebilir bileşenlerin kullanımıyla basit ve dikkatli hazırlanmış bir tasarım, hizmet maliyetlerini büyük ölçüde düşürebilir.

Geliştirilmiş Üretim Kolaylığı: Üretim maliyetlerini düşürmek ve üretimi hızlandırmak için tasarımın üretimi kolay olmalıdır.

Süreç Planlama ve Tasarım: Üretim süreci için plan, esnek, hızlı kurulum ve üretim değişikliklerine izin veren, hareketli üretim kavramlarını, bilgisayarla bütünleşik imalatı, bilgisayar destekli tasarımı ve eş zamanlı mühendisliği kullanan bir plan olmalıdır.

 

En yaygın dört tasarım yöntemi; temel mühendislik, prototipleme, kalıplama ve eşzamanlı mühendisliktir (Tablo 2). Temel mühendislik; ürün tasarımcılarının, pazarlama ve üretimden bağımsız çalışarak, özel planlardan ve şartnamelerden, bir tasarım geliştirmeleri yöntemidir. Bu yaklaşımın avantajı diğerlerinden hızlı ve daha az maliyetli oluşudur. Dezavantajı ise tasarımın, pazarlama ve üretimden bağımsız gerçekleştirilmesi nedeniyle ürünün/hizmetin pazar için uygun olmaması (satışı zor) veya üretiminin zor ve maliyetli olması ihtimalidir. Sonuç olarak bu yöntem yüksek üretim sonrası maliyetlere sahiptir. Prototipleme yöntemi; ürünün fonksiyonel modellerinin mühendisler ve deneme müşterileri tarafından geliştirildiği ve test edildiği yöntemdir. Prototiplemenin en güzel örneği yazılım ürünlerinin, yeni yazılım sisteminin deneme çalışmasını sağlamak için, yazılım satıcısının müşterileri tarafından bir testinin yapılmasıdır. Prototiplemenin direkt maliyetleri, prototip ürünlerin hazırlanması büyük tutarda ilk madde ve işçilik gerektirdiği zaman yüksek olabilir. Diğer taraftan, bu yöntem üretim sonrası maliyetleri düşürme konusunda büyük potansiyele sahiptir. Çünkü, mühendislerden ve üzerinde deneme yapılan müşterilerden gelen geri bildirim, ürünün ve üretim sürecinin geliştirilmesi için kullanılmaktadır. Kalıplama; mevcut bir ürünün ölçülerinde gerekli düzenlemeler yapılarak, arzu edilen yeni ürünün şartnamesinin sağlanması yöntemidir. Kalıplama hızlı ve tasarımı düşük maliyetli bir yöntemdir. Üretim sonrası maliyetlerin etkisi, ölçümlemenin ne kadar iyi yapıldığına ve ürün maliyetleri ile piyasa tepkisinin beklenen gibi olup olmayacağına bağlıdır (20).

 

Tablo 2: Dört Tasarım Yönteminin Özellikleri

Tasarım Yöntemi	Tasarım Hızı	Tasarım Maliyeti	Üretim Sonrası Maliyetler
Temel Mühendislik	Hızlı	Arzu edilen kompleksliğe ve fonksiyonelliğe bağlı; göreceli olarak düşük olmalı	Çok yüksek olabilir çünkü pazarlama ve üretim, tasarım sürecine entegre değildir
Prototipleme	Yavaş	Büyük tutarda ilk madde, işçilik ve zaman	Potansiyel olarak önemli derecede düşürebilir
Kalıplama	Hızlı	Makul	Bilinmez; ölçümleme piyasada veya üretimde çalışmazsa beklenmeyen sonuçlar doğabilir
Eşzamanlı Mühendislik	Sürekli	Büyük tutarda; tasarım entegre ve devam eden bir süreçtir	En fazla azaltma bu yöntemle sağlanabilir

   

Kaynak: Blocher v.d., 2005, 394.

 

İşletmelerin yasam seyri maliyetleme sistemini basarıyla uygulayabilmeleri için tasarım konusuna önem vermeleri gerekmektedir. Çünkü yasam seyri maliyetleme, tasarımla oldukça yakın ilişkilere sahip bir maliyet yöntemidir.

2.2. Eşzamanlı Mühendislik

Eşzamanlı mühendislik veya simültane mühendislik, ürünlerin tasarımında önemli yeni bir gelişmedir. Bu yöntem temel mühendislik yaklaşımının, ürün tasarımcılarının tasarım projesinin diğer bileşenlerinden (pazarlama ve üretim gibi) ayrı çalışması yaklaşımını kabul etmemektedir. Tersine, eşzamanlı mühendislik bütünleşik bir yaklaşıma dayanmaktadır. Bu yaklaşımda mühendislik/tasarım süreci ürün yaşam seyri boyunca, fonksiyonlar arası takımlar ile gerçekleştirilmektedir. Bilgi, ürün tasarımının geliştirilmesi için değer zincirinin her aşamasında kullanılmaktadır. Örneğin, servis aşamasındaki müşteri geri bildirimi, doğrudan ürün tasarımında kullanılmaktadır (21).

        

         Şekil 5’de, işletme, ürün ve destek faaliyetlerin gereksinimine ilişkin işlevsel bölgeler gösterilmektedir. Bu gereksinimlerin her biri, şekilde de gösterildiği gibi bazı ilişkili işlevsel bölümlerden oluşmaktadır. Şekil 5, üretim tasarımının eş zamanlı mühendislik faaliyetlerinin odak noktası olduğunu göstermektedir. Ayrıca, bazı işlevsel bölgelerin her hangi bir kombinasyonu ile birleştirildiği zaman, oldukça önemli yararlar sağlamaktadır. Şekilde ki çeşitli kutucuklar arasında ki bu çoklu ilişkisel yapı, doğrusal olmak zorunda olmadığı gibi, birbirinden bağımsız da değildir. Bu çoklu ilişkisel yapının kapsamına, genişliğine ve doğasına karar vermek, aslında eş zamanlı mühendisliğin, yaşam seyri maliyetleme için yapabileceği bir görev yada sağladığı bir yaradır (22).  Konu ile ilgili Mabert v.d. (1992) (23), Litter v.d. (1995) (24), Chokrabrti v.d. (1996) (25), Dowlatshahi (1997) (26)’nin ayrıntılı çalışmaları bulunmaktadır. 

 

 

		İşletme gereksinimleri		Üretim gereksinimleri		Destek gereksinimleri

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Şekil 5: Eş Zamanlı Mühendislik Kapsamında Fonksiyonel Bölümlerin Rolü

Kaynak: Dowlatshahi, 2001, 1202

 

Bir Yazılım Şirketinde Yaşam Seyri Maliyetlemenin Kullanımı

Yaşam seyri maliyetlemenin uygulanmasına ilişkin bir örnek olarak, bir yazılım üreticisi olan Analytical Decisions Inc. (ADI) alınmıştır (27). Bu işletme, kredi portföylerini planlamak ve batık kredileri analiz etmek amacıyla bankalar ve diğer finansal kurumlar için özellikli yazılım sağlamaktadır. ADI’nın iki ürünü bulunmaktadır. Bunlar; ADI-1 büyük bankalar için ve ADI-2 küçük bankalar ve kazançları ile krediler içindir. Her ürün, yıllık olarak ihtiyaca göre güncellenmektedir. Her güncelleme, ürünün fonksiyonelliğini önemli bir yönden geliştirmektedir.

 

     Başlangıçta, ADI sektörde yaygın olarak kullanılan muhasebe yazılımını kullanarak karlılığı analiz etmekteydi. Bu analize ilişkin rapor Tablo 3’de sunulmaktadır. Bu analiz her iki ürünün de, ağır Ar-Ge ve satış maliyetlerine rağmen, yeterince karlı olduğunu göstermektedir; ADI-1 (%72; $3.260.000/$4.500.000), ADI-2’ye göre (%60; $1.495.000/$2.500.000) daha fazla kar marjına sahiptir. Ancak, analiz tam değildir çünkü ADI’nın maliyetlerinin çoğu (Ar-Ge ve satış) ürün karşılaştırmasında dikkate alınmamıştır. ADI’nın sistem tasarımcıları ve programcıları proje takımlarında çalıştıkları için Ar-Ge maliyetlerinin iki ürün arasında nasıl paylaştırılması gerektiği nispeten daha basittir. Benzer şekilde, ADI’nın satış ve müşteri servisi çabaları, ürün başına yüklendiğinden, Tablo 4’te görüldüğü gibi bu maliyetlerinde takibi mümkündür.

 

Tablo 3: ADI Ürün-Hattı Gelir Tablosu

	ADI-1	ADI-2	Toplam
Satışlar	$4.500.000	$2.500.000	$7.000.000
Satışların Maliyeti	($1.240.000)	($1.005.000)	($2.245.000)
Kar Marjı	$3.260.000	1.495.000	$4.755.000
AR-GE			($2.150.000)
Satış ve Servis			($1.850.000)
Vergi Öncesi Kar			$755.000

 

Tablo 4: ADI için Yaşam Seyri Maliyetleme

	ADI-1	ADI-2	Toplam
Satışlar	$4.500.000	$2.500.000	$7.000.000
Satışların Maliyeti	($1.240.000)	($1.005.000)	($2.245.000)
Kar Marjı	$3.260.000	1.495.000	$4.755.000
AR-GE	($1.550.000)	($600.000)	($2.150.000)
Satış ve Servis	($1.450.000)	($400.000)	($1.850.000)
Vergi Öncesi Kar	$260.000	$495.000	$755.000

 

     Yaşam seyri maliyetleme analizi, açıkça ADI-2’yi iki üründen daha karlı olan olarak tanımlamaktadır. Çünkü ADI-1, Ar-Ge ve satış maliyetlerinin büyük çoğunluğunu taşımaktadır. Dahası, yeniden gözden geçirilmiş analiz, ADI yönetimine mümkün maliyet düşürme yollarını araştırmak için temel sağlamaktadır. Örneğin, Ar-Genin, satış ve servisin maliyetlerinin satışlara oranı ADI-1 için (%67; $3.000.000/$4.500.000) ADI-2’ye göre (%40; $1.000.000/$2.500.000) daha yüksektir. Yönetim, yüksek maliyetlerin ADI-1’in farklı müşteri yapısından mı, yoksa kalite problemlerinden mi kaynaklandığını araştırmalıdır. Yönetim, ürünün yaşam seyri boyunca oluşan maliyetlerin bu incelenmesini, maliyet tasarruflarını tanımlamada kullanabilir (28).

 

Sonuç

 

Yasam seyri kavramı genellikle pazarlama alanında yapılan çalışmalarda, mamul stratejilerine dönük bir kavram olarak ele alınmaktadır. Konuya maliyet yönetimi açısından bakıldığında, pazarlama literatüründe klasikleşen ürün yasam döngüsü farklı şekillerde incelenmektedir. Bunlar; pazarlama, üretim ve müşteri bakış açılarıdır. Çalışma kapsamında, bir mamulün tasarımından elden çıkarılmasına kadar ki tüm süreçlerinde rol oynayan yasam seyri maliyetleme kavramı, sistemin ilk basamağını oluşturan hedef maliyetleme kavramı ile stratejik maliyet yönetimi açısından düşünüldüğünde de değer mühendisliği ve eş zamanlı mühendislik kavramları ile birlikte ele alınarak konuya stratejik maliyet yönetimi açısından bir bakış açısı sağlanmaya çalışılmıştır.